Redovisning 2

Boken om Ekonomistyrning

1.1 Vad är ekonomistyrning

Begreppets två delar: ekonomi och styrning, där ekonomi aver hur man inom en organisation hushåller med resurser och styrning avser hur ledningen säkerställer att de resurser som organisationen har till sitt förfogande används för att uppnå de mål som ledningen satt upp för organisationen. 

Ekonomistyrning handlar om hur man med hjälp av olika metoder styr en organisation och skapar incitament för medlemmarna i en organisation att arbeta mot samma mål. Samt om att ta fram den information som behövs för att säkerställa att en verksamhet utvecklas i linje med uppsatta mål.

Användning av olika styrverktyg för att kommunicera till medarbetare i en organisation vilka strategiska mål som organisationen har, följa upp hur organisationen arbetar mot målen samt vid behov justera inriktningen på verksamheten eller ta fram nya strategier.

En skillnad mellan extern redovisning och ekonomistyrning:

1.2 Ekonomistyrning på tre nivåer

Ekonomistyrningens tre olika nivåer:

• strategisk-, taktisk- och operativ nivå.

Ekonomistyrning på respektive nivå relaterar till olika typer av aktiviteter - från mer övergripande till detaljerade.

Strategisk nivå:

• Långt tidsperspektiv, tre till fem år, med ambitioner att se längre in i framtiden

• visa på organisationens inriktning och existensberättigande genom en övergripande vision samt långsiktiga mål

• strategi - en långsiktig plan för - och därmed vägen fram till - att uppfylla visionen

• finns tydliga osäkerhetsmoment.

Taktisk nivå:

• Förverkliga organisationens strategier, mål och visioner

• ge input till nya eller reviderade strategier

• omvandla den strategiska nivån till mer konkret och ett kortare tidsperspektiv - ett till tre år

• mer specificerad och är i högre grad kvantitativ till sin karaktär

• styrverktyg är olika typer av kalkyler, modeller för prognoser, budgetar och nyckeltal. 

Operativ nivå:

• Den löpande verksamheten på kort sikt

• veckans bemanning, vilka varor som ska producera kommande månaden

• utgångspunkten är övervägande, direktiv, riktlinjer och regler med fokus på närmsta månaden, veckan eller nästa dag

• har en tydlig kvantitativ karaktär

• nyckeltal är ett viktigt styrverktyg.

1.3 Ekonomistyrningens grundläggande logiker

De två logikerna inom ekonomistyrning:

• finansiella logiken och icke-finansiella logiken.

Finansiella logiken:

• planera och följa upp verksamheten utifrån ett strikt finansiellt perspektiv

• direkt utgångspunkt i pengar, presenterade i antingen absoluta eller relativa termer, med hjälp av produkt- och investeringskalkyler, kassaflödesanalyser, resultat- och balansräkningar och budgetar

• grund för att forma finansiella nyckeltal

• bygger på en mängd bedömningar av icke-finansiella fenomen som uttrycks i finansiella termer

Icke-finansiella logiken:

• planera och följa upp allt annat än pengarna

• relaterar till medarbetare, kunder, processer och kvalitet

• nyckeltal är ett vanligt styrverktyg, kopplade till hållbarhet t.ex

• många företag jobbar med verksamhetsmål kopplade till FN:s s globala hållbarhetsmål. 

Ekonomistyrningsområden som är av särskild vikt i den icke-finansiella logiken:

• medarbetarrrelaterad ekonomistyrning

• kundrelaterad ekonomistyrning

• processrelaterad ekonomistyrning

• kvalitetsrelaterad ekonomistyrning

• hållbarhetsrelaterad ekonomistyrning.

1.4 Ekonomistyrningens utveckling över tid

Synsätt/grundläggande utgångspunkter inom ekonomistyrningsområdet var fokus bör ligga för att skapa värde:

• scientific management, organisatorisk effektivitet

• total quality management

• mångdimensionell ekonomistyrning. 

1.5 Controllerns roll i ekonomistyrningen och dess utveckling över tid

Controllern representerar kärnan i ekonomistyrningsfunktionen, håller ihop organisationen som ekonomisk enhet och se till att affärsmodellen fungerar och utvärderas löpande. 

Financial controller arbetar med finansiella delen av ekonomistyrningen och jobba därför ofta även med externredovisning relaterade frågor.

Business controller arbetar nära organisationsledningen med strategiska frågor.

1.6 En not om utvecklingen av ekonomistyrning i offentlig sektor

Något som i stor utsträckning kommit att påverka styrningen av offentliga organisationer i snart fyra decennier är New Public Management (NPM), ett samlingsbegrepp för en rad olika reformer inom styrning, ledning och organisering av offentliga verksamheter. Trots att NPM långt ifrån är ett nytt fenomen är det kanske mer synligt i den allmänna debatten i dag än vad det var när fenomenet först introducerades. 

Organisationers värdeskapande och olika styrverktyg

2.1 Organisationers värdeskapande

Aktieägarperspektiv

• Även kallat Shareholder

• vill ha avkastning på det kapital som de har investerat

• huvudsakliga uppgift är att skapa vinst

• ett marknadssynsätt där varje aktör agerar utifrån sitt egenintresse

• skapa maximalt ägarvärde.

Intressentperspektivet

• Även kallat Stakeholder

• bredare syn på värdeskapande

• olika intressenters intressen vägs in i beslut

• kan påverka eller påverkas av en organisation

• t.ex kunder, anställda, leverantörer, finansiärer

• en ide om att organisationen är en del av ett större system

• överlevnad på lång sikt bör relationen till intressenter säkerställas

• balansera olika intressen (aktieägarnas intressen är överordnade).

Primära intressenter: har en nära relation till organisationen, kan både påverka och påverkas av beluten som tas

Sekundära intressenter: har ingen direkt möjlighet att påverka besluten.

Ekonomiskt värdeskapande: synliggör vilket värde organisationer och individer erhåller rent ekonomiskt

Socialt värdeskapande: hur människor påverkas och vilket positivt/negativt värde de upplever av det

Miljömässigt värdeskapande: hur naturen påverkas och vilket positivt/negativt värde som uppstår för naturen i sig. 

Dessa kallas “Triple Bottom Line”

2.2 Två perspektiv på hållbarhet

Utgångspunkten är ifall hållbarhet utifrån ett företagsekonomiskt perspektiv anses handla om att organisationer säkerställer att de skapar ett ekonomiskt, socialt och miljömässigt värde som gör att kommande generationer inte får lida på grund av ett i dag oaktsamt beteende. 

En mjuk tolkning av hållbarhet

• Vi tillåter att vissa resurser substitueras med andra, t.ex negativt hos miljö, ifall det blir ett positivt utfall för sociala aspekten.

En hård tolkning av hållbarhet

• Resurser kan substitueras eller balanseras mot varandra.

2.3 Styrmix - relationen mellan olika styrverktyg

Eric Flamholtz typologi innefattar fyra huvudsakliga styrverktyg:

• Planering (mål och standarder)

• Mätning (informationshantering)

• Feedback

• Utvärdering och bedömning (intern och extern)

• samt de tre kontextuella faktorerna omgivning, organisationskultur och organisationsstruktur. 

Henry Mintzberg typologi sex huvudsakliga styrverktyg: 

• Direkt övervakning

• Standardisering av arbetsprocesser

• Standardisering av prestationer

• Standardisering av färdigheter

• Standardisering av normer

• Ömsesidig anpassning.

Teemu Malmi och David Brown typologi, Management control package, som utgörs av tre nivåer:

Administrativ styrning

Ledningsstruktur: handlar om ägarstyrning, intern chefsstruktur, intern samt ansvarsfördelning samt olika former av horisontella grupperingar, exempelvis mötesforum för förvaltningschefer inom en kommun.

Organisationsstruktur: handlar primärt om hur den operativa verksamheten är organiserad, vanligen med utgångspunkt i ett vertikalt, horisontellt, matris- eller projektperspektiv.

Policyer och tillvägagångssätt: handlar om användning av riktlinjer för att påverka beteenden. Tidsbegränsningar för när studenters tentamensresultat ska vara registrerat är ett exempel.

Planering

Långsiktiga planeringen: innefattar den strategiska planeringen med sitt fokus några år framåt i tiden.

Aktivitetsplanering: en nedbrytning av den långsiktiga riktningen till mer konkreta aktiviteter, vanligen på ett års sikt.

Cybernetiska styrningen

Planering och uppföljning av budgetar samt finansiella, icke-finansiella och hybridmätsystem, som resultat- och balansräkning, nyckeltal, kalkyler, internpriser och avvikelseanalys.

Belöningar och bonus

Incitamentsstrukturer av både formell och informell karaktär.

Kulturstyrning

Klaner: grupper av människor inom en organisation som bland annat gemensamma grundläggande värderingar. Nya individer som ansluter till gruppen socialiseras därmed in i klanen genom att värderingarna successivt “smittar” dessa.

Värderingar: vilka grundläggande uppfattningar som ska genomsyra organisationen, till exempel “I vår förening behandlar vi alla med respekt!”.

Symboler: användning av materiella och immateriella hjälpmedel för att kommunicera önskat beteende. Det kan handla om kontorsinredning, arbetskläder, typ av tjänstebil, val av konferensanläggning eller leverantörer och så vidare.

Grundläggande begrepp och finansiella rapporter inom ekonomistyrning

3.1 Tre viktiga begreppspar och organisationens resultat

Inkomst är den ekonomiska ersättning som uppstår för organisationen vid upprättandet av någon form av avtal med en kund, när en kund bestämmer sig för att köpa en vara eller tjänst.

Utgift uppstår då för den köpande organisationen om motsvarande belopp.

Inbetalningar respektive utbetalningar sker när kunden betalar ut den ekonomiska ersättningen till leverantören, som därmed får en inbetalning. Behöver inte ha något att göra med när inkomsten respektive utgiften uppstår. 

Intäkt utgörs av en periodiserad inkomst, en inkomst som redovisas i den period den uppkommer. En inkomst anses vara en intäkt i den stund som kundnyttan uppstått, eller om det är en tjänst är i samband när tjänsten utförs.

Kostnad är en periodiserad utgift, en utgift som redovisas i den period den förbrukas. 

Organisationens resultat

Ett organisatoriskt resultat i traditionell ekonomisk mening skapas av intäkter och kostnader. 

Resultat = Intäkter - Kostnader

Målet för icke-vinstdrivande organisationer är att resultatet ska vara noll.

Privata företag har syfte att gå med vinst.

Balanskravet innebär att om en svensk kommun exempelvis genererar ett minusresultat på en miljon kronor under ett år, efter att under tidigare år i princip ha lyckats balansera kostnaderna mot intäkterna, har den två år på sig att spara in detta negativa resultat och visa på överskott på sammanlagt en miljon under de två efterkommande åren (perioderna).

3.2 Resultaträkningen, balansräkningen och kassaflödesanalysen

Resultaträkningen

RIK - formeln:

(R)esultat = (I)ntäkter - (K)ostnader

En resultaträkning:

Rörelseresultatet består endast av intäkter och kostnader som har med själva rörelsen, alltså organisationens kärnverksamhet, att göra. 

Finansiella poster är både intäkter och kostnader, om en organisation har placerat eller lånat ut pengar genererar dessa finansiella intäkter (ränteintäkter). Om organisationen har långsiktiga lån på banken genererar dessa finansiella kostnader (räntekostnader).

Årets resultat är den eventuella skatten på vinsten eller överskottet inkluderat, men kan även vara bokslutsdispositioner, vilket kan ses som en extraordinär post. En extraordinära poster är en konsekvens av extraordinära omständigheter och ofta av engångskaraktär, exempelvis ett omfattande bötesbelopp för sen leverans i ett projekt, medan bokslutsdispostioner i stället utgör så kallade skattemässiga justeringar, exempelvis avsättningar till periodiseringsfond i syfte att minska beskattningen för det innevarande året.  

Balansräkningen

Skillnaden mellan denna och de två andra rapporterna är att den inte visar flöden för en hel period utan i stället är en ögonblicksbild av de tillgångar, skulder och eget kapital som finns i verksamheten just då.

Tillgångar visar det som organisationen äger och kontrollerar

Eget kapital och skulder visar hur dessa tillgångar har finansierats. Det egna kapitalet representerar att ägarna har gått in med medel i verksamheten och skulder visar att organisationen har tagit på sig lån och krediter

Delkomponenter i en balansräkning:

Omsättningstillgångar är tillgångar som avses att omsättas av organisationen under räkenskapsåret, medan anläggningstillgångar är avsedda för stadigvarande bruk, det vill säga att inte omsättas under räkenskapsåret.

Fritt eget kapital får delas ut till ägarna och förändras nästan alltid i anslutning till ett avslutat verksamhetsår, medan bundet eget kapital inte får göra det och består huvudsakligen av reservfonder och ägarnas insatta kapital i organisationen.

Kortfristiga skulder är tänkta att betalas under innevarande räkenskapsår, medan de långfristiga skulderna omfattas av ett längre tidsperspektiv än så.

Avsättningar är en speciell form av skulder, en skuld som är säker till sin existens men osäker till sin storlek eller när den kommer att realiseras. 

Kassaflödesanalys

Presenterar de in- och utbetalningar som organisationen har haft under perioden. 

Görs inte för resultatet men för att få en förståelse för vad som har hänt med organisationens pengar under perioden. 

Ett viktigt verktyg för att ekonomistyra kassaflöden är att förhandla med leverantörer om vilka kredittider som ska gälla, kredittiderna kan skiljas från 10 eller 30 dagar på sig att betala. Dock vid stora organisationer kan de förhandla sig till en 90 dagar lång kredittid.

Tre viktiga situationer där kassaflödet är extra viktigt och absolut inte får glömmas:

• Expansion: satsningar på nya marknader eller ökning av produktion för att tillfredsställa en ökad efterfrågan.

• Finansiell kris: om det resultatmässigt går dåligt under ett antal perioder kan ett positivt kassaflöde rädda den akuta situationen genom att organisationen har likvida medel tillgängliga.

• Planerad avveckling: om ägarna till en organisation har bestämt sig för att avveckla verksamheten är det viktigt att säkra så många av inbetalningarna som möjligt.

3.3 Prestationer

Resursomvandlingskedjan

• En bra modell att ha som grund när en verksamhet ska förstås utifrån ett prestationsperspektiv.

Resurser → Processer → Prestationer

Resurser (input) är allt som används i verksamheten för att få den att fungera. Dessa ligger till grund för det som görs i verksamheten, alltså organisationens olika processer. Processerna utmynnar så småningom i något slags prestation (output), en form av kvantitativ konsekvens av processen. 

Viktig aspekt är att de prestationer som organisationen bidrar med i förlängningen även kommer att påverka framtida resurser och processer inom organisationen.  

Produktivitet - att göra saker på rätt sätt

Produktivitet används för att mäta en organisations prestationer, och visar att saker görs på rätt sätt. 

Produktivitet = Kvantitet prestationerKvantitet resurser

Produktivitet kan uttryckas i olika storlekar, men även produktivitetsmål som kan uttryckas i termer som omsättning, vinst, lönsamhet eller marknadsvärde på aktiemarknaden. 

Effektivitet - att göra rätt saker

Innebörden av effekter

Förändringar, som en konsekvens av processer och prestationer, som har ett värde i sig.

• Ekonomiska effekter, för organisationer handlar om det ekonomiska resultatet för verksamheten (vinst/förlust, överskott/underskott) och för individen om den disponibla inkomsten.

• Sociala effekter, hur människor (som medarbetare, kunder och volontär) eller organisationer förändras. 

• Miljömässiga effekter, hur miljön (som land, hav, luft och djur) förändras.

Ekonomistyrningen Behöver därför kunna svara på frågan om huruvida effekter skapas eller inte, och dessutom vilka effekter.

Att mäta effekter och effektivitet

Effekterna är i många fall betydligt mer abstrakt karaktär, vilket gör dem mer svårmätta. 

Effekter i resursomvandlingskedjan:

Resurser→Processer→Prestationer→Effekter

Att mäta effekter kan alltså innebära att fånga högst subjektiva fenomen, med hjälp av rätt typ av verktyg. 

Effektivitet = Värdet av effekternaVärdet av resurserna

Tydliggör om organisationen eller verksamheten gör rätt saker. Men effektivitet kan även avse organisationens grad av måluppfyllelse, det vill säga i vilken utsträckning en organisation uppnår sina mål. Om organisationen uppnår målen är effektiviteten hög, och om de inte lyckas med detta är effektiviteten låg.

Effektiviteten kan ökas genom att sänka målen, men kan även påverkas av saker som man inte har kontroll över, till exempel konjunkturförändringar, situationen på räntemarknaden eller andra externa faktorer. 

Relationen mellan produktivitet och effektivitet

Relationen mellan produktivitet (att göra saker på rätt sätt) och effektivitet (att göra rätt saker) är intressant, då dessa fenomen är motstridiga.

I näringslivet har effektiviteten historiskt ofta mäts finansiella termer eftersom det övergripande målet i denna sektor vanligen är lönsamhet. Det nyckeltal för effektivitet som då brukar användas är räntabilitet på totalt kapital. 

Olikheterna mellan näringslivet och den offentliga sektorn avseende målet:

Att synliggöra mellan aktiviteter, prestationer och effekter

Oavsett vilken organisation det handlar om är sambandet mellan aktiviteter, prestationer och effekter centralt. 

Påverkan i resursomvandlingskedjan:

Resurser→Processer→Prestationer→Effekter→Påverkan

Att kartlägga och förstå påverkan är viktigt där en stor del av en effekt beror på andra eller annat. Beaktas inte påverkan kommer organisationen att uppfatta det som att effekterna är uteslutande dess egna förtjänst, och kanske till och med lägga än mer resurser hade lagts på att skapa större volymer av dessa effekter. 

Vikten av en nyanserad ekonomistyrning

Oavsett vad det långsiktiga målet för organisationen är kräver det en mängd olika strategiska och operativa beslut som inte blir lättare att fatta om det också finns en ambition att försöka ekonomistyra mot långsiktiga och hållbara effekter, eller på ett nyanserat och systematiskt sätt utvärdera vilka resurser som används och hur. 

Organisations- och ansvarsstruktur

4.1 Organisationsstruktur ur ett ekonomistyrningsperspektiv

Vertikala perspektivet: organisationen primärt betraktas som en hierarki med ett antal organisatoriska nivåer. Den högsta ledningen är utgångspunkten för ekonomistyrningen.

Horisontella perspektivet: verksamheten delas in i olika aktiviteter som tillsammans utgör sammanhängande “liggande” kedja. Syftet är att skapa värde för den slutgiltiga användaren, alltså kunden eller annan slutkonsument.

I båda perspektiven kan olika grad av centralisering eller decentralisering tillämpas, det vill säga vilken grad av ansvar de olika enheterna och ledningsnivåerna i organisationen ska ha. 

Det sätt som ledningen väljer att strukturera organisationen på utgör i sin tur en viktig utgångspunkt för ekonomistyrningen totalt sett; organisationsstrukturen kan betraktas som den grund övrig ekonomistyrning byggs upp på. 

Organisation som en hierarki

Det vertikala perspektivet beskriver en organisationsstruktur av en rad hierarkiska nivåer, där överliggande nivå är direkt överställd underliggande nivå. Som en pyramid. Nivåerna är organisationsledning, mellanchefsnivå och linjeverksamhet. 

Funktionsindelad organisationsstruktur

Var och en av funktionerna i en funktionsindelad organisationsstruktur utgör en mer eller mindre avgränsad enhet, det är vad som utgör dess huvudsakliga karakteristiska drag. 

Fördelar:

• Övergripande ansvarsområdet för olika funktioner i organisationen blir väldigt tydligt och avgränsat → underlättar fördelningen av ekonomiskt ansvar

• specialisering som kan leda till skalfördelar, potentiellt kan uppnås när medarbetare med likartad kompetens samlas inom en och samma funktion.

Nackdelar:

• Funktionerna kan bli isolerade → bristfällig vetskap om vad andra funktioner gör nu eller i framtiden

• risk för suboptimering hos funktionerna, det bildas “organisationer i organisationen” som i första hand ser till sin egen enhet eller funktionens bästa.

Geografisk organisationsstruktur

Respektive divisioner har egna uppsättningar av de funktioner som behövs, därför även kallat divisionsorganisationen. Alltså kan en koncern på fem divisioner kan ha fem olika utvecklings- eller marknadsavdelningar. 

Fördelar:

• Respektive region, enhet eller stadsförvaltning lär känna sitt geografiska område väl och har stora möjligheter att utveckla ett bra kontaktnät på orten samt nära relationer till både leverantörer och sina kunder eller medborgare.  

Nackdelar:

• Det kan bildas “organisationer i organisationen” som i första hand ser till sitt eget geografiska områdes bästa och inte till helhetens bästa.

Organisationen som en värdekedja

Organisationen betraktas som en lång kedja av aktiviteter som i slutändan är till för att skapa värde och nytta för kunden/användaren.

De primära aktiviteterna i värdekedjan:

• inkommande logistik - flödet av varor och/eller tjänster in i organisationen

• produktion - av varor och/eller tjänster 

• utgående logistik - flödet av varor och/eller tjänster till kund/användare

• marknadsföring och försäljning

• service.

För att kunna genomföra de primära aktiviteterna behövs sekundära aktiviteter:

• infrastruktur - bland annat ekonomi, IT och juridik

• Human resource management - medarbetarvård och ledning

• forskning och utveckling

• inköp. 

Att se på organisationen som aktiviteter i en värdekedja bidrar till att identfiera vilka aktiviteter i verksamheten som faktiskt skapar värde - och därmed även vilka som inte gör det och som organisationen därför bör eliminera. Fokus i ekonomistyrningen behöver då förflyttas från ett “stuprörstänkande” produktionsfokus till ett “värdekedjetänkande” kund-/användarfokus. 

En central frågeställning i ett modernt ekonomistyrningssynsätt: 

“Hur bidrar de aktiviteter, rutiner och/eller processer vi har i slutändan till värdeskapande för kunden/användaren?”

Fördelar:

• Snabbare leveranser till kunden/användaren → ökade möjligheter till optimering av lagernivåerna, eftersom leveranstider förväntas minskas inte bara till kunden utan också från leverantörer, finns det möjlighet att minska på organisationens lager.

• Effektivare logistik internt i organisationen leder till minskade kostnader för kunden.

Nackdelar:

• Oklart vem som har ansvaret för vad, i och med att det inte finns tydliga organisatoriska gränser att utgå från. 

• Värdekedjan har en för traditionell syn på hur material förflyttas i olika processer i en organisation. 

Organisationen som en matris

En kombination av det vertikala och horisontella perspektivet skapar en matris. 

Det sker en kontinuerlig samverkan mellan avdelningarna för produktutveckling inom divisionerna, därmed har respektive avdelning en ansvarig chef som är underställd dels chefen för funktionen som helhet. 

Matrisorganisationer förekommer främst inom organisationen som hierarki eller värdekedja är att den enskilda medarbetaren i matrisorganisationen i normalfallet har två chefer att rapportera till i stället för endast en. 

Fördelar:

• Bättre kommunikation. Ett syfte med en matrisorganisation kan vara att öka och förbättra kommunikationen i organisationen genom att försöka nå ut med information i de båda leden - vertikalt och horisontellt. Det kan vara ett effektivt sätt att förankra idéer som alla i organisationen bör ha gemensamt, exempelvis visionen, vilka övergripande mål organisationen ska sträva mot eller tanken om ett gemensamt resultatansvar i organisationen. 

• Ökad effektivitet. En lyckad integration av funktionerna i verksamheten kan leda till ökad flexibilitet och att organisationens resurser utnyttjas mer effektivt eftersom de kan allokeras och användas inom hela verksamheten.

• Ökat lärande. Matrisorganisationen innebär till sin natur att konstellationer av medarbetare från olika funktioner respektive divisioner med olika erfarenheter och kompetens kontinuerligt sätts samman. Det resulterar sannolikt i en sammantaget bättre kunskapsnivå genom att medarbetarna får möjlighet att lära känna varandra. Denna kunskap kan sedan spridas när medarbetarna återgår till sina ordinarie funktioner eller divisioner. 

Nackdelar:

• Risk för konflikt och maktkamp. Det gemensamma ansvaret mellan två chefer från olika funktioner och divisioner kan leda till meningsskiljaktigheter och konflikter om exempelvis hur fördelningen av resurser ska prioriteras. 

• Oklar ansvarsfördelning. Det finns en risk att fördelningen av ansvaret blir oklar i matrisorganisationen. Vem ansvarar egentligen för vad? Detta kan leda till osäkerhet och att inga, motstridiga eller rent av felaktiga beslut tas. Om ingen enighet kan nås vad gäller beslut tenderar dessa att föras uppåt i organisationen, med risk att de i ställer hamnar ända uppe på organisationsledningens bord. Det är onödigt tidskrävande och en ineffektiv process.

• Oklar rapporteringsstruktur. Med två chefer per medarbetare kommer den potentiella osäkerheten om vem medarbetarna ska rapportera till. För att gardera sig mot detta kan det tänkas att medarbetare rapporterar till båda cheferna, vilket resulterar i en dubbel - och i många fall överflödig - kommunikation. 

4.2 Ansvarsfördelning genom ansvarsstruktur

Graden av centralisering/decentralisering i en organisation tar sig uttryck i organisationens ansvarsstruktur, fördelningen av strikt ekonomiskt ansvar genom formell ekonomistyrning. 

I ansvarsstrukturen är den ekonomiska ansvarsenheten central, alltså en separat enhet, exempelvis en funktion, som tilldelats en nedbruten del av organisationens övergripande mål. Vanligt i näringsliv som offentlig sektor. 

En ekonomisk ansvarsenhet lyder under tydliga restriktioner (de fördelade målen), och hur dessa restriktioner ser ut beror på ett antal faktorer. 

Fördelning av ansvar innebär oavsett situation inga självklara avvägningar mellan att å ena sidan erbjuda autonomi och decentralisering av ekonomiskt ansvar, och att å andra sidan ha en tillräcklig kontroll över verksamhetens genomförande. 

Den övergripande utgångspunkten vid utformningen av ansvarsstrukturen behöver dock vara att undvika att enheterna optimerar sin egen verksamhet på bekostnad av helheten. Om en eller flera ekonomiska ansvarsenheter skulle tillåtas utvecklas helt fritt på egen hand kan snart betydande nackdelar uppstå. Exempelvis suboptimering. 

Ekonomiska ansvarsenheter:

• kostnadsenheter

• intäktsenheter

• resultatenheter

• lönsamhetsenheter.

Kostnadsenheter

En organisatorisk enhet som inte kan påverka intäkterna utan vanligen endast kan påverka sina kostnader, och det är dessa kostnader som enheten hålls ansvarig för. Exempelvis produktions- och IT-avdelningen.

Olika kostnadsenheter:

• Standardkostnadsenhet

Utgångspunkten är standardkostnader, på förhand kalkylerade kostnader för att producera en viss volym av en specificerad vara och/eller tjänst under en viss verksamhetsperiod.Denna typ av kostnad utvärderas i relation till den fastställda standardkostnaden. Kännetecken, relativt enkelt att fastställa samband mellan resursåtgång och utfall. Viktigt syfte är att sätta fokus på kostnaderna, på hög effektivitet och produktivitet. 

• Diskretionär kostnadsenhet

Innebar att enheten erhåller en total summa pengar som ska täcka den totala verksamheten under det aktuella året. Handlar om vilken volym av resurser som organisationen som helhet ska avsätta för den aktuella typen av verksamhet, exempelvis IT- och HR-avdelningen. Inte ovanligt att kostnadsmedvetenheten inom en diskretionär kostnadsenhet blir sämre än i fallet med standardkostnadsenheter. 

Viktigt att ekonomistyrningen bidrar till att organisationen uppfyller både de långsiktiga och de kortsiktiga målen. Och i det kan de diskretionära kostnaderna vara direkt avgörande. 

Intäktsenheter

Ansvarar för de intäkter som genereras i organisationen, varför det är vanligt att försäljnings- och marknadsföringsenheter har tilldelats ett sådant ansvar; denna typ av enheter kan påverka intäkterna men inte de kostnader som uppstår i produktionsledet. 

Utmaningar med att skapa höga intäkter:

• Inte är självklart att en försäljningsavdelning fullt ut kan påverka intäkterna

• höga intäkter inte lika med hög lönsamhet, ett tydligt decentraliserat ansvar för intäktsnivån kan innebära att försäljningsavdelningen prioriterar var och/eller tjänster med låg marginal. 

För att motverka denna typ av suboptimering finns det även här anledning att balansera ekonomistyrningen med olika nyckeltal för intäktsenheten. 

Resultatenheter

Ansvarar för såväl intäkter som kostnader, vilket gör att enheten behöver ha möjlighet att utöva betydande inflytande på dess kostnader såväl som dess intäkter. Central del i enhetens uppdrag är avvägningar mellan dessa två för att säkerställa ett positivt totalt utfall eller ett resultat i balans om det handlar om en resultatenhet i offentlig sektor. 

En enhet som kan påverka både intäkter och kostnader på egen hand kallas faktiska eller verkliga resultatenheter. 

Risk med detta är att resultatfokuseringen får enheterna att prioritera sig själva i lite för stor utsträckning, och att realiseringen av synergier därmed minskar.

Ytterligare en utmaning med resultatenheter är risken att just det ekonomiska resultatet får för stort fokus, och att eventuella avvikelser av betydande karaktär i intäkter och/eller kostnader hamnar i skymundan.

Lönsamhetsenheter

En lönsamhetsenhet inte bara har ansvar för sina kostnader och intäkter, utan även åtminstone delar av balansräkningen - hur stor del varierar från fall till fall, har därmed det mest långtgående ansvaret av samtliga typer av ekonomiska ansvarsenheter. 

Syftet med denna enhet är att få enheten att fokusera på kapitalanvändning genom att hålla enhetschefen långsiktigt ansvarig för den, då skapas incitament för en så ekonomiskt effektiv användning av resurser som möjligt.

Att använda sig av lönsamhetsenheter möjliggör även för den övergripande organisationsledningen att ekonomistyra verksamheten även om deras insikter i, och kunskaper om, verksamheten i sig inte är särskilt goda.

En utmaning vid tillämpning av dessa enheter är att det finns en risk att det tydliga decentraliserade ansvaret, genom fokuseringen på just lönsamheten, gör att de organisatoriska enheterna bedriver sin verksamhet i riktningar som inte är önskvärda utifrån organisationsledningens perspektiv.

4.3 Projekt som organisations- och ansvarsstruktur

En tydlig likhet mellan olika typer av organisationer är att de ofta använder sig av olika typer av projekt och projektstrukturer för att utvecklas och fördela ansvar för att driva olika typer av processer framåt

Ett projekt ska innehålla:

• ett specifikt mål

• ett start- och ett slutdatum

• en budget med kostnadstak

• specifikt allokerade personella och icke-personella resurser

• involvering av flera olika yrkeskategorier. 

Vanligt att både projekt- och linjeverksamhet samexisterar i en organisation, men det finns även ytterligheter där en av dem - projekt - eller linjeverksamhet - är i total dominans.

Projektorganisationen jämförs ibland med den reguljära, löpande linjeverksamheten i syfte att tydliggöra att utgångspunkterna för ekonomistyrningen av projekt på an rad punkter skiljer sig från ekonomistyrning av linjeverksamhet.

Följande karakteristiska drag hos projekt kan beaktas: 

• Ett enskilt mål

• organisationsstruktur

• aktivitetsfokus

• avvägningar

• standarder för utfall

• förändringar i planeringen

• rytm i verksamheten

• omvärldspåverkan.

Dessa aspekter kan tolkas som att ekonomistyrning av projekt respektive linjeverksamhet är av helt olika slag.

Olika typer av projekt

Projekt är av olika typ och olika karaktär, en indelning som oftas görs är:

• affärsprojekt

• utvecklingsprojekt

• förändringsprojekt.

Olika typer av projekt och relaterade utgångspunkter för ekonomistyrning:

Projektorganisationen och dess ansvar

För att genomföra ett projekt behövs människor, både de som är en del av av projektorganisationen och om de som är externa aktörer i förhållande till projektet men som ändå inte har en direkt relation till det. 

Projektägaren är högst upp då denna är beställare i förhållande till projektet; projektägaren är projektets kund och därmed den som finansierar projektet. Leder den ekonomiska ansvarsenheten. 

Styrgrupp står för den övergripande ekonomistyrningen av projektet, bestående av projektägaren och projektledaren tillsammans med andra personer som har en stark koppling till projektet. 

Projektledaren har ansvaret för projektets genomförande, ser till att projektet genomförs på ett sätt som gör att projektmålen uppfylls inom beslutande ramar. Rollen handlar om att löpande planera och koordinera projektet i förhållande till de funktionalitets-, tids- och kostnadsrelaterade mål som har formulerats, följa upp verksamheten, se till att nödvändiga korrigeringar sker samt föra en kontinuerlig dialog med projektägaren.

Projektmedarbetare står för den operativa delen i ett projekts genomförande. Eftersom projektledaren inte har ett formellt ansvar för dessa medarbetare krävs det betydande koordinering mellan projektledningen och de inblandade linjecheferna för att säkerställa att projektet får tillgång till de medarbetare som behövs, och vid de tillfällen som de erfodras. 

Projektkontor är det som administreras vanligen av någon form av administrativ enhet. På projektkontorets agenda kan det även finnas uppgifter som support till projekten, koordinering mellan projekt samt utbildning av projektledare.

Nyckeltal

5.1 Nyckeltalens vad och varför

Key performance indicator (KPI), Ett nyckeltal ska ge relevant information till beslutsfattande individer, som i sin tur ska fatta välinformerade beslut. Ett tal uttryckt i kvoter som organisationer intresserar sig för.

Nyckeltal, och andra styrverktyg, är alltid förenklingar av mer eller mindre komplexa samband.

Vad är ett nyckeltal?

Det finns både finansiella och icke-finansiella nyckeltal, men även en kombination av delar från respektive logik, ett så kallat hybridnyckeltal. 

Två dimensioner av nyckeltal:

• Konceptuella dimensionen

Betraktas som ett tal organisationen intresserar sig för, alltså ska det vara intresse och vikt för organisationen. Exempel på icke finansiella nyckeltal, nöjda medarbetare, kompetensnivåer, utsläpp av växthusgaser vid transporter osv. Exempel på finansiella nyckeltal, lönsamhet, likviditet och soliditet. 

• Tekniska dimensionen

Handlar om hur nyckeltal konstrueras, och ifall de är av absolut eller relativ karaktär. Absoluta nyckeltal är konstruerade av ett enskilt tal uttryckt i någon enhet, exempelvis antalet medarbetare, sjukdagar, finansiellt resultat osv. Fördelen är att de är av okomplicerad karaktär, vilket leder till en ökad förståelse hos medarbetare. Relativa nyckeltal är de tal som uttrycks i kvoter, alltså vad organisationen är intresserad av i relation till något, en jämförelsebas. Exempel på ett relativt icke-finansiellt nyckeltal kan vara andelen behöriga lärare. Exempel på ett relativt nyckeltal av finansiellt karaktär är räntabilitet på totalt kapital (R_tot), vilket mäter organisationens lönsamhet genom att förhålla organisationens resultat, hämtat från resultaträkningen, i relation till det totala kapital som har investerats i organisationen, alltså hela balansräkningen. 

Hybridnyckeltal:

Hybridnyckeltal= Finansiellt talIcke-finansiellt tal

alt.

Hybridnyckeltal= Icke-finansiellt talFinansiellt

Den första varianten vill organisationen förstå ett finansiellt tal djupare med hjälp av ett icke-finansiellt nyckeltal, exempelvis omsättning per medarbetare, kostnad per kund eller bara övergripande jämförelsetal.

Den andra varianten sätter fokus på den icke-finansiella informationen i relation till det finansiella. Exempelvis kvalitetsnivå som uppnås givet de finansiella resurser som har satsats, vad de får ut av de satsade pengarna. 

Men jämförelse av detta slag alltid ska göras med försiktighet, då det som kan verka vara jämförbart kanske inte är det fullt ut. Dock ett problem med relativa nyckeltal är att de enkelt går att manipuleras, man kan få talen att se bättre ut genom att fokusera och ändra jämförelsebasen i stället för det som är av intresse och i fokus. 

Några syften med nyckeltal

Fyra övergripande perspektiv för nyckeltal:

• Funktionellt perspektiv, enskilda nyckeltal ska bidra till någon form av förändring , utifrån det lärande som nyckeltalsanvändningen ger.

• Bekräftelseperspektivet, enskilda nyckeltal framställs av egenintresse hos enskilda enheter, eller för att lyfta fram något som organisationen är stolt över. 

• Normperspektivitet, enskilda nyckeltal finns för att de alltid har funnits.

• Legitimitetsperspektivitet, enskilda nyckeltal finns för att organisationen ska uppfattas som legitim. 

Kommunikation i relation till nyckeltal, och ekonomistyrning som helhet, handlar dock om er nyanserade aspekter, de kan skicka styrsignaler om vad som är önskat beteende i organisationen. 

Drivande och släpande nyckeltal

Leading indicators och lagging indicators. Drivande nyckeltal säger något om vad som är önskvärt för medarbetare att göra på kort sikt, ska driva fram konkret beteendeförändring. Släpande nyckeltal är av mer en övergripande och bakåtblickande karaktär, typiskt är dock att de inte berättar hur ett positivt utfall ska nås, utan snarare finns det flera alternativa vägar. Exempelvis räntabilitet på totalt kapital, kundnytta och samhällsnytta. 

Att formulera drivande eller släpande nyckeltal som tydligt hänger ihop är ett viktigt grundfundament för att tala om hur strategier ska implementeras, och därmed att långsiktiga mål nås. 

5.2 Grundläggande icke-finansiella nyckeltal

Nyckeltal för medarbetare

Att organisationens medarbetare är dess viktigaste resurs är ofta ett helt korrekt och relevant påstående, och att enbart analysera medarbetarna ur ett strikt lönekostnadsperspektiv ger dock generellt en alltför snäv och förenklad bild av denna viktiga resurskategori. 

Icke-finansiella nyckeltalskategorier:

• Personalomsättning, 

Utfallet för ett sådant nyckeltal ger därmed en bild av utflödet ur organisationen, och därmed en indikation på om det verkar finnas bakomliggande problem i organisationen som bör undersökas närmare.

Personalomsättning = Antal medarbetare som lämnat organisationenTotalt antal medarbetare

• Jämställdhet,

Jämställdhet i en organisation bottnar i tanken om att alla medarbetare ska ha samma förutsättningar och möjligheter till anställning och utveckling inom organisationen.

Könsfördelning (medarbetare, chefer) = Antal medarbetare av ett visst könTotalt antal medarbetare

• Frisktal och arbetsmiljö,

En vanlig utgångspunkt för organisationer som använder nyckeltal för medarbetarnas hälsa. Många organisationer satsar på friskvård för att hålla sina medarbetare friska, både fysiskt och psykiskt. 

Sjukfrånvaro=Total tid som utgörs av sjukfrånvaroTotal ordinarie arbetstid

• Kompetensutveckling,

Att mäta kompetensutveckling är kanske den mest traditionella nyckeltalskategorin inom medarbetarområdet. Intern kompetensutveckling är därmed något som anses strategiskt viktigt inom de flesta organisationer, och därför är det också vanligt med nyckeltal kopplade till just detta.

Kompetensutveckling= Totalt antal kompetensutvecklingsdagarTotalt antal medarbetare

Nyckeltal för kunder

Nyckeltal inom området kunder bidrar ofta med viktiga underlag för att hjälpa privata företag att generera lönsamhet, och för offentlig sektor och civilsamhället att få reda på om organisationen levererar god service. 

Det är viktigt att utforma nyckeltal inom olika områden, bland annat kan det handla om organisationens marknadsandelar samt dess utbud av varor och/eller tjänster. Genom att analysera nyckeltalsutfall från denna typ av områden kan organisationen få en god uppfattning om sin marknadssituation, och baserat på det agera för att eventuellt försöka öka konkurrenskraften. 

Nyckeltal som bidrar till detta:

• Marknadsandel,

Den traditionella utgångspunkten är för att fokusera på företagets andelar på marknaden. Det är förvisso ett finansiellt nyckeltal, men används ofta utifrån ett kundperspektiv. Att ha stora marknadsandelar kan vara en maktfaktor - det ger förutom högre försäljningsvolym ofta högre marginaler i relation till både leverantörer och kunder. 

Marknadsandel=Företagets totala omsättningTotal omsättning på marknaden

• Nöjdhet,

Nöjdhet för en kund är ett nyckeltal som anses viktigt och är vanligt förekommande, ett specifikt nyckeltal för detta, konstruerat som ett index, kallas bland annat Nöjd-Kund-Index (NKI). NKI mäter graden av kundnöjdhet utifrån verksamhet, vara eller tjänst. Vanliga frågeställningar är:

• Hur nöjd är du totalt sett med verksamheten?

• Hur väl lever verksamheten upp till förväntningarna?

• Hur nära kommer verksamheten en tänkt ideal verksamhet inom samma bransch?

Nöjdhetsgrad=Totalt antal erhållna poäng (utifrån frågor om nöjdhet)Maximalt antal möjliga poäng

• Utbudet av varor/tjänster,

Utifrån kundens perspektiv är utbudet av vikt, exempelvis då det ger en bild av hur intressant organisationen är att skapa en relation till. 

Varu-/tjänstedjup=Antal varor/tjänster inom en kategoriTotalt antal varor/tjänster

Nyckeltal för processer

Processer finns i alla organisationer, och hur dessa är utformade säger något om hur långsiktigt, kundnoterat och hållbart organisationen arbetar. 

Processnyckeltal innebär normalt en operationalisering av organisationens övergripande mål, de mäter och följer upp aktiviteter, och hänger samman med organisationens ansvarsstruktur.

Processrelaterade nyckeltal:

• Kapacitetsutnyttjande,

Alla organisationer behöver veta hur väl kapaciteten utnyttjas. Om den sällan utnyttjas fullt ut behöver kapaciteten minskas - och om den ofta utnyttjas fullt ut kan den behöva ökas. 

Kapacitetsutnyttjande=Faktiskt resursanvändningTotal möjlig resursanvändning

• Genomströmning,

Detta nyckeltal handlar i vid mening om antalet av en specifik enhet (som en vara eller en individ) som flödar genom en viss aktivitet eller process med en viss resursåtgång, alltså mäta produktivitet.

Produktivitet=Kvantitet prestationKvantitet resurser

• Klimatpåverkan,

Att mäta sin klimatpåverkan är det för många organisationer som gör i dag, bland annat är en central fråga i klimatdebatten är volymen växthusgaser i atmosfären.

Klimatpåverkan=Volym koldioxidekvivalenterPrestation

• Tidsåtgång,

En viktig egenskap hos denna typ av nyckeltal är att den faktiska tidsåtgång som mäts har en tydlig påverkan på andra delar av organisationens verksamhet. Två vanliga nyckeltal:

Ledtid=Tidsåtgång mellan moment X och moment Y

alt.

Kontakttid=Total tidsåtgång för aktivitetTotalt antal genomförda aktiviteter

Nyckeltal för kvalitet

Kvaliteten är svårfångad, men såklart centralt för organisationer i näringslivet, offentlig sektor och civilsamhället. 

Kvalitetsrelaterade nyckeltalsområden:

• Kassations- och reklamationsgrad,

Kassationsgraden har fokus på den egna produktionen och mäter hur många varor som måste kasseras innan de lämnas vidare för försäljning.

Kassationsgrad=Antal kasserade varorTotalt antal varor

Reklamationsgraden mäter hur ofta kunder reklamerar sina inköp, det vill säga att de vägrar betala eller återkommer senare för att de är missnöjda eller för att varan har gått sönder.

Reklamationsgrad=Antal reklamerade varor/tjänsterTotalt antal sålda varor/tjänster

• Prestanda,

Ett nyckeltal som på olika sätt mäter hur bra varan eller tjänsten levererar den funktionalitet som den ska leverera, även kallat prestationsförmåga.

Prestanda=Prestandan för varan/tjänstenGenomsnittlig prestanda för liknande varor/tjänster

• Tillgänglighet,

Vilka möjligheter kunden eller brukaren har att faktiskt ta del av varan eller tjänsten, alternativt hur lång tid det tar innan de får ta del av den. 

Genomsnittlig leveranstid=Tid från beställning till leverans av varor/tjänsterTotalt antal varor/tjänster som levererats

alt.

Genomsnittlig resväg=Total resväg i km (för samtliga kunder)Totalt antal kunder

5.3 Grundläggande finansiella nyckeltal

Olika styrverktyg används för att planera och följa upp verksamheten utifrån ett strikt finansiellt perspektiv. Det handlar om ekonomistyrning som på ett eller annat sätt tar sin utgångspunkt i de finansiella rapporterna - resultaträkningen, kassaflödesanalysen och/eller balansräkningen. I grunden handlar det om att säkerställa att verksamheten är ekonomiskt hållbar. 

De största grupperna av nyckeltal:

• Räntabilitet,

• Finansiell ställning,

• Likviditet.

Räntabilitet

Kallas även avkastning eller lönsamhet, och handlar om att relatera en organisations ekonomiska resultat till det kapital som investerats för att åstadkomma resultatet.

Lönsamhet=ResultatKapital

Man vill relatera någon form av resultat från resultaträkningen, till någon form av kapital från balansräkningen, och uttrycks därför i procent. 

De tre räntabilitetsnyckeltalen:

• Räntabilitet på totalt kapital,

Visar hur väl de ansvariga inom organisationen har lyckats förvalta och förädla, det vill säga ökat värdet på, det totala kapitalet i organisationen

Räntabilitet på totalt kapital=Rörelseresultat + Finansiella intäkterTotalt kapital

De tre resultatnivåerna:

1. rörelseresultat (rörelsens intäkter – kostnader)

2. resultat efter finansiella poster (rörelseresultat + finansiella intäkter - finansiella kostnader)

3. årets resultat (resultat efter finansiella poster - skatt).

Finansiella kostnader utesluts då de inte har med själva rörelsen att göra, alltså organisationens kärnverksamhet.

• Räntabilitet på sysselsatt kapital,

En förfining av nyckeltalet för räntabilitet på totalt kapital, då den centrala frågan här är om allt kapital verkligen har ett avkastningskrav på sig. 

Definitionen av sysselsatt kapital är följande:

Sysselsatt kapital= Totalt kapital - Räntefria skulder

alt.

Sysselsatt kapital= Eget kapital + Räntebärande skulder

Nyckeltalet räknas ut på följande sätt:

Räntabilitet på sysselsatt kapital=Resultat efter finansiella poster + Finansiella kostnaderSysselsatt kapital

Både detta nyckeltal och räntabilitet på totalt kapital kallas för förvaltningsnyckeltal eller verksamhetsnyckeltal, de är intressanta ut verksamhetens perspektiv och visar hur väl de ansvariga inom organisationen har förvaltat och förädlat det aktuella kapitalet.

• Räntabilitet på eget kapital,

Detta nyckeltal kan betraktas som ett ägarnyckeltal, det är ett nyckeltal som är intressant ur ägarnas perspektiv, då det är det kapital som aktieägarna har investerat i organisationen. 

Räntabilitet på eget kapital=Resultat efter finansiella posterEget kapital

Residualresultat

Ett alternativt sätt att utvärdera verksamhetens lönsamhet är att beräkna dess residualresultat, vilket är ett absolut nyckeltal då det uttrycks i pengar istället för procent. 

Residualresultat=Resultat efter finansiella poster + finansiella kostnader - (kapitalkalkylränta)

Formeln är konstruerad på så sätt att ett positivt residualresultat visar att verksamheten skapar en avkastning som är högre än finansiärerna kräver. Medan ett negativt residualresultat visar att verksamheten inte lyckas skapa tillräcklig avkastning för att hålla finansiärerna nöjda. 

Det finns även en speciell variant av residualresultatet kallat Economic Value Added (EVA^TM) som har utvecklats för att få ett större aktiemarknadsfokus i ekonomistyrningen. 

Finansiell ställning

Ett nyckeltal som rör organisationens finansiella ställning, det vill säga hur organisationen valt att finansiera sin verksamhet. Den grundläggande utgångspunkten är vilken andel av det totala kapitalet som utgörs av eget kapital, primärt då den andelen ger oss viktig information om organisationens belastningsförmåga på lång sikt. 

Nyckeltal som belyser detta utifrån olika perspektiv:

• Soliditet,

Ett vanligt nyckeltal som fångar relationen mellan det egna kapitalet och det totala kapitalet och definieras på följande sätt:

Soliditet=Eget kapitalTotalt kapital

Mäter alltså hur stor del av det totala kapitalet som utgörs av eget kapital. En låg soliditet innebär att organisationen har relativt lite eget kapital, och därmed en låg riskbuffert. En sådan organisation kanske bara klarar korta perioder av förluster. En organisation med hög soliditet har relativt mycket eget kapital och kan klara längre perioder av ekonomiska förluster, eller enskilda förluster av större slag.

• Skuldsättningsgrad,

Fokus ligger på relationen mellan olika kapital i balansräkningen, men i detta fall mellan skulder och eget kapital.

Skuldsättningsgrad=SkulderEget kapital

Ju högre skuldsättningsgrad, desto högre finansiell risk har organisationen. Ett annat nyckeltal som brukar användas är belåningsgraden.

Belåningsgrad=Räntebärande skulderEget kapital

Likviditet

Organisationens betalningsförmåga på kort sikt. Det är viktigt att inte glömma att dessa skulder någon gång kommer att behöva betalas, även om de inte har någon ränta knuten till sig. Nyckeltal som behandlar likviditeten är därför viktiga då de sätter fokus på hur väl organisationen kan betala de ekonomiska förpliktelser som förfaller i närtid. Likviditet handlar om finansiella tillgängliga resurser för att betala kortsiktiga räkningar, och är således ett centralt koncept för organisationens överlevnad. Två nyckeltal som är relaterade till likviditet:

• Balanslikviditet,

Samtliga omsättningstillgångar från balansräkningen - det vill säga tillgångar som bör omsättas inom tolv månader, som kassa, kundfordringar, varulager mm - i relation till organisationens samtliga kortfristiga skulder från balansräkningens skuldsida, det vill säga skulder som kommer att betalas inom tolv månader. 

Balanslikviditet=OmsättningstillgångarKortfristiga skulder

Balanslikviditeten säger hur många gånger omsättningstillgångar täcker de kortfristiga skulderna. God balanslikviditet brukar sättas till 1,5 - 2,5 då det innebär att det finns tillräckligt med omsättningstillgångar för att vid ett och samma tillfälle kunna betala samtliga kortfristiga skulder två gånger. 

• Kassalikviditet,

Skillnaden mellan detta nyckeltal och balanslikviditet är att varulager exkluderas, då det kan vara svårt att snabbt omvandla till kontanter.

Kassalikviditet=Omsättningstillgångar - VarulagerKortfristiga skulder

Man exkluderar varulagret då det kan vara av intresse för organisationen att räkna ut sin likviditet för att få en uppfattning om den faktiska volymen av tillgängliga likvida medel. Tumregeln är att kassalikviditeten borde uppgå till minst 1, vilket innebär att de omsättningstillgångar som inte är knutna till lager ska kunna betala av samtliga kortfristiga skulder.

Nyckeltal i ett större sammanhang

6.1 Balanserade styrkort

Den centrala utgångspunkten för detta styrverktyg är att bryta ner organisationens vision och strategier i konkreta nyckeltal som relaterar till å ena sidan ett finansiellt perspektiv, å andra sidan tre perspektiv av icke-finansiell karaktär: kunder, processer samt utveckling. Genom att förhålla nyckeltalen inom de olika perspektiven till varandra är tanken att en mer balanserad ekonomistyrning uppstår, en som har bättre förutsättningar att bidra till implementering av strategier än en ekonomistyrning med ett strikt finansiellt fokus. Man vill alltså skapa en heltäckande uppsättning av nyckeltal med utgångspunkt i organisationens vision och strategier. 

Grundmodellen för ett balanserat styrkort

De fyra perspektiven i det balanserade styrkortet:

• Ekonomiperspektivet,

Innefattar nyckeltal som är av tillbakablickande karaktär. De talar om hur det gått för organisationen utifrån ett strikt ekonomiskt perspektiv.

• Kund-/brukarperspektivet,

Handlar om hur organisationen ska relatera till kunderna och marknaden, och hur kunden uppfattar organisationen och dess erbjudande. 

• Processperspektivet,

Fokuserar på själva verksamheten, det vill säga genomförandet av processerna. Nyckeltal som uttrycker detta är utnyttjande-/beläggningsgrad, andel kassationer/svinn, genomsnittlig ledtid och antal gemensamma komponenter för de varor som produceras.

• Utvecklingsperspektivet,

Handlar om vad organisationen ska bli bättre på i framtiden, vilket kan uttryckas i nyckeltal som antal implementerade förbättringsförslag från medarbetare, mängden investeringar i ny teknologi, antal nya patent eller antal genomförda utbildningsdagar per medarbetare. 

Sammantaget är ambitionen med balanserade styrkort att balansera ekonomistyrningen av organisationen mellan det som har hänt, det som händer idag och det som organisationen tror eller hoppas ska hända i framtiden. 

Komponenter i de fyra perspektiven i det balanserade styrkorten:

• Strategiska mål

• Kritiska framgångsfaktorer

• Nyckeltal

• Styrkortsmål

• Handlingsplaner. 

Innebörden av strategikartan

Viktigt inom balanserade styrkort är relationen mellan de olika perspektiven och de ingående nyckeltalen. En strikt utgångspunkt för relationerna har kommit att ifrågasättas en hel del, bland annat utifrån det faktum att det finns väldigt många saker som kan påverka utfallet av olika nyckeltal. 

För att tydliggöra sambanden mellan de olika perspektiven och deras relation till visionen kan man använda sig av strategikartan (strategy map). Utgångspunkten för denna beskrivning av hur handlingar inom utvecklingsperspektivet ska bidra till utveckling av interna processer, som i sin tur ska bidra till kund-/brukarvärde och därmed ekonomisk framgång.

Det balanserade styrkortet och strategikartan hänger tydligt ihop men har olika roller i olika sammanhang. I de fall de används tillsammans är det rätt vanligt att strategikartan fyller en mer kommunikativ och berättande roll om hur organisationen ska skapa värde, medan det relaterade styrkortet snarare har en tydligare mät- och uppföljningsrelaterad roll. 

Vad är det som ska balanseras i det balanserade styrkortet?

En del av den tidsrelaterade balansdimensionen handlar om att det behöver finnas nyckeltal både av släpande karaktär, som visar hur det gått, och av drivande karaktär, som säger något om önskad framtid.

Fördelar:

• Olika organisatoriska aspekter sätts i relation till varandra på ett systematiskt sätt, liksom att de rapporteras enhetligt och tillsammans i en och samma rapport.

• Gör att organisationer blir tvungna att prioritera vilka mål och nyckeltal som är viktigast, vilket därmed ofta leder till en reducering och förenkling av ekonomistyrning.

• Möjliggör nya samarbeten inom organisationen, baserat på att sambanden mellan olika strategiska mål tydliggörs och kommuniceras på olika möten och genom styrkortsrapporterna - samband som organisationen behöver agera utifrån och försöka realisera. 

Nackdelar:

• Det blir ofta fler strategiska mål och nyckeltal än tidigare, vilket kan göra ekonomistyrningen mindre tydlig. 

• Kunskapen om styrkortets logik och potential stannar också ofta på högre positioner inom organisationen, vilket ofta skapar irritation bland medarbetare som bara upplever att det ska rapporteras mer.

• De samband som betonas inom de balanserade styrkorten och strategikartan upplevs också ofta bland medarbetare som ofullständiga och alltför förenklade i relation till den verklighet som de anser råder såväl inom organisationen som externt.

6.2 Benchmarking

Den handlar i grunden om jämförelser och tar ofta sin utgångspunkt i nyckeltal. Den vanligaste typen av benchmarking är inom en enhet eller organisation (det vill säga att jämföra sig med sig själv över tid). Dock betraktar många företag inte det som benchmarking. Det handlar alltså om att göra traditionella uppföljningar och utvärderingar och utvärderingar av sin egen verksamhet över tid.

Extern benchmarking - jämförelser görs med andra organisationer

Intern benchmarking - jämförelser görs med andra enheter inom organisationen.

En viktig utgångspunkt för organisationers benchmarking, oavsett benchmarkingens karaktär, är att ett långsiktigt fokus i jämförelserna lönar sig när det gäller att ekonomistyra organisationer på ett mer relevant sätt. Det är inte primärt det kortsiktiga finansiella utfallet som gynnas, utan snarare det mer långsiktiga värdeskapandet genom exempelvis potentiella process-, kvalitets-, arbetsmiljörelaterade förbättringar. Dessa kan många gånger komma som en mer eller mindre indirekt konsekvens av att ställa utfallet för enhetens eller organisationens prestationer och effekter i relation till motsvarande utfall i andra interna enheter eller andra organisationer. 

Benchmarking skapar möjligheter till organisatoriskt lärande, utifrån olika typer av jämförelser kan organisationen skapa ett lärande. 

Benchmarking är inte bundet till någon lag eller rekommendation, organisationer jobbar med detta då det finns ett genuint intresse för det eller en insikt om att det är något som bör göras för att möjliggöra en mer relevant ekonomistyrning av organisationen. 

Olika typer av benchmarking inom ekonomistyrningesområdet:

• Konkurrentbaserad benchmarking,

Det innebär att en organisation på ett systematiskt sätt jämför sitt eget utfall av exempelvis nyckeltal med utfallet hos andra aktörer inom den egna branschen, det vill säga konkurrenter. Det som ofta möjliggör en benchmarkingprocess kopplad till områden som kalkyler och budgetuppställningar är att dessa i grunden inte är avgörande för hur organisationens prestationer och effekter står sig i relation till konkurrenterna. Därmed upplevs ett benchmarkingutbyte inte som särskilt känsligt när det gäller att dela med sig av erfarenheter och detaljer kring styrverktygen. Traditionella styrverktyg inom ekonomistyrningsområdet (som nyckeltal) lämpar sig därför utmärkt som utgångspunkt för konkurrentbaserad benchmarking.

• Har potential att bidra med lärande från den/de organisationer som leder utvecklingen i branschen.

• Det kan vara svårt att få till den typen av öppen dialog som krävs för att det ska ge parterna något.

• Funktionsbaserad benchmarking,

Utgångspunkten är inte organisationens egen bransch och konkurrenterna i denna, det handlar om jämförelser av exempelvis specifika eller generiska funktioner och processer eller utfall av nyckeltal med organisationer oavsett branschtillhörighet. Viktigt i detta sammanhang är vad motparten - en ideell organisation - vinner på att ständigt jämföra sig med organisationer som bevisligen är sämre. 

• Det handlar om organisationer utanför branschen, vilket gör processen mindre känslig.

• Det är svårt att veta vilken eller vilka organisationer som är så bra att de har något att bidra med till den informationssökande organisationen. 

• Intern benchmarking

Det handlar om jämförelser av olika slag med andra enheter inom den egna organisationen, syftet är hur exempelvis ett dotterbolag och avdelningar presterar i relation till varandra. Detta för att skapa en konkurrenssituation som ska trigga enheterna att prestera bättre, till exempel med rankningslistor. Samt är syftet att bidra med ett ökat lärande, tanken är att lärandet i sin tur ska stimulera förändringar som eventuellt inte skulle ha kommit till stånd utan benchmarkingprocessen. Men en förutsättning för detta är transparens mellan enheterna. 

• Ett sätt att skapa intresse för vad som händer i andra delar av organisationen, och därmed minska risken att resultatenheterna endast tänker på sitt eget resultat. 

• Många organisationer målar upp en överdriven risk att enheterna tolkar benchmarkingen som en tävling, snarare än ett verktyg för lärande. 

6.3 Lean

Ett styrverktyg för att förbättra effektivitet, produktivitet och kvalitet i tillverkningsprocesserna. Ekonomistyrning med hjälp av lean tar sin utgångspunkt i total quality management - synsättet. Kund- eller brukarvärde är det som därmed står i centrum tillsammans med en nyanserad syn på organisationens resurser, inte minst när det gäller medarbetare. Ständiga förbättringar är en grundläggande utgångspunkt i lean, som innebär att det krävs ständiga förändringar i organisationens produktionsprocesser. Tydlig process- och aktivitetsorientering är också viktiga utgångspunkter, betydelsen av nyckeltal för och förbättringsarbetet, samt att kunden måste tas i beaktande i utvecklingsarbetet. Övergripande aspekter inom lean:

• Betydelsen av processer

Processer analyseras hela tiden, och processorienteringen fungerar som en motvikt eller ett komplement till den funktionsorientering som ofta är ett naturligt inslag i organisationer. Fördelar:

• Betoningen av småskaligheten, dels att förbättringsarbetet görs av dem som utför arbetet och inte av högsta ledningen. 

• Betydelsen av nyckeltal

Syftet är att bidra till förbättringar, såväl övergripande som på lokal nivå i organisationen. Att mäta, följa upp och utvärdera utifrån nyckeltal är av stor betydelse, då det bidrar till ett viktigt lärande i organisationen, som i sin tur kan användas som grund för verksamhetsutveckling. I stället för att ekonomistyrningen baseras på finansiella nyckeltal använder många organisationer som har implementerat lean icke-finansiella nyckeltal direkt kopplade till den operativa verksamheten. 

• De viktiga principerna 

Fyra principer som är grund för arbetet med lean:

• Långsiktigt tänkande

• Rätt process ger rätt resultat

• Att tillföra värde genom att utveckla medarbetare och samarbetspartners

• Att ständigt söka grundorsaken till problem driver lärandet genom organisationen.

Vissa delar är mer avgörande än andra med hänsyn tagen till de utmaningar som ekonomistyrningen står inför, såväl teoretiskt som praktiskt, bland annat:

• Ekonomistyrningen bör baseras på så långsiktigt tänkande som möjligt

• Systematisering och strukturer bör baseras på lärande för såväl individ som organisation

• Ledarskap har en stor inverkan på hur ekonomistyrningen utövas, och det är därför viktigt att organisationens ledare förstår vad som skapar långsiktigt värde för såväl organisationen som dess intressenter

6.4 Du pont-formeln och DuPont-modellen

DuPont-formeln

DuPont-formeln nyanserar räntabilitet på totalt kapital och ger därför en överskådlig sammanfattande och förklarande bild av affärsenheternas lönsamhet. Formeln baseras på att det är två underliggande nyckeltal som påverkar räntabiliteten, vinstmarginal och kapitalomsättningshastighet. 

Vinstmarginalen visar hur stor del av varje intäktskrona som utgörs av vinst, hur många procent av försäljningspriset som finns kvar efter att alla kostnader har betalats. Organisationens förmåga att generera vinst givet en viss omsättningsnivå

Vinstmarginal=Resultat efter finansiella poster + Finansiella kostnaderOmsättning

Kapitalomsättningshastigheten visar hur stor omsättning varje investerad krona resulterar i eller, organisationens förmåga att generera omsättning givet en viss investeringsnivå

Kapitalomsättningshastighet=OmsättningTotalt kapital

Med hjälp av DuPont-formeln räknas räntabilitet på totalt kapital på följande sätt:

Räntabilitet på totalt kapital=Resultat efter finansiella poster+Finansiella kostnaderOmsättningOmsättningTotalt kapital

alltså

Räntabilitet på totalt kapital=VinstmarginalKapitalomsättningshastighet

DuPont-modellen

Det innebär att man bryter ner nyckeltalen i DuPont-formeln för att ytterligare tydliggöra de bakomliggande finansiella sambanden, även kallat DuPont-schema.

• I sin enkelhet visar på de grundläggande finansiella samband som leder till lönsamhet i en organisation

Modellen förklarar på ett pedagogiskt sätt olika finansiella strategier som en organisation kan implementera för att öka lönsamheten

Tre finansiella strategier för ökad lönsamhet

• Kostnader

• Intäkter

• Kapital

6.4 Hävstångsformeln

Formeln visar ett samband mellan räntabilitet på eget och totalt kapital, totalt eget kapital, totala skulder samt organisationens genomsnittliga skuldränta. 

Enligt hävstångsformeln är räntabilitet baserat på följande tre faktorer (nyckeltal):

• räntabilitet på totalt kapital

• skillnaden mellan räntabilitet på totalt kapital och genomsnittlig skuldränta, även kallat förräntningsmarginal

• totala skulder dividerat med totalt eget kapital, även kallat skuldsättningsgrad.

Formeln belyser två olika typer av risker och balansen mellan dem, affärsrisken respektive finansiella risken. 

Hävstångseffekten innebär att en organisation kan öka avkastningen för en viss finansiell insats (eget kapital) genom att ta en ökad risk genom skuldsättning. 

6.6 Belöningssystem

Ett sätt att komma upp i lönenivå, eller för den delen få mer ansvar, har under lång tid hängt samman med hur länge individen arbetat inom organisationen och/eller hur gammal individen är - har skapat ett tryck på att länka samman prestationer, likaväl som effekter, av olika slag till olika typer av belöningar. 

Det är inom ramen för organisationernas ekonomistyrning som belöningssystemen utformas.

Vad är ett belöningssystem?

Ett belöningssystem kan definieras som en organisations samlade policys, processer och praxis för att belöna medarbetare utifrån kunskap, bidrag till verksamheten och kompetens. Alltså är det en viktig del av ekonomistyrningen, då den bland annat syftar till att öka motivationen hos medarbetare att agera på ett för organisationen önskvärt sätt och att rekrytera nya samt behålla befintliga medarbetare. 

Tre potentiella grundproblem i en organisations ekonomistyrning är:

• brist på verksamhetsinriktning

• att den inte skapar tillräcklig motivation

• att begränsningar hos individen gör att exempelvis övergripande mål inte kan realiseras. 

Dessa beskrivningar om belöningssystem kan ett sådant lämna viktiga bidrag till samtliga tre problemområden, det vill säga motverka problemen i sig. 

Finansiella belöningar - pengar, löneutveckling, rörlig lön, pension, bonus och vinstandelar.

Icke-finansiella belöningar - beröm, erkännande, status, kompetensutveckling, nya stimulerande arbetsuppgifter, utökat ansvar och befordran. 

Vad ska belönas?

• Resursorienterat belöningssystem, ju fler timmar en medarbetare jobbar, desto mer belöning

• Processorienterat belöningssystem, belöna utifrån det sätt som arbetet utförs på

• Prestationsorienterat belöningssystem, fokus på de prestationer som resurserna och processerna genererar

• Effektorienterat belöningssystem, utgångspunkt i vilket värde som skapas. 

Viktigt att tänka på i utformningen av belöningssystem

• Det är viktigt att det finns delar av belöningssystemet som inte bara bygger på specifika nyckeltal, utan att chefers och andras bedömningar är med som en komponent i underlaget för vad som belönas eller inte belönas för enskilda medarbetare. Att medarbetare är unika individer bör återspeglas om inte belöningssystemets generella utformning så åtminstone i dess användning. 

• Det innebär en svår balansgång att ha ett belöningssystem som individanpassas, för att det innebär att organisationens ledning riskerar att tappa kontrollen över belöningssystemets användning.

• Å andra sidan finns alltid belöningar kopplade till individers arbete, vilket gör att gränsen mellan ersättning för utfört arbete (ordinarie lön) och belöningssystem inte är självklara.

Inom förväntningsteori lyfts följande områden fram som viktiga för att belöningar ska vara verkningsfulla:

• att medarbetarna vet vad som förväntas av dem och att detta uppfattas som relevant, alltså att de vet vilka mål som finns och vilka nyckeltal som används för att följa upp målen

• att medarbetarna vet att ett väl genomfört arbete uppmärksammas i belöningssystemet, alltså att medarbetarna de facto blir belönade för extraordinära insatser

• att medarbetarna tycker att den belöning som väntar är åtråvärd och därmed skapar motivation. 

Budgetens innebörd och syfte

7.1 Framväxten av budgeten som ett viktigt styrverktyg

Budgeten är ett ekonomistyrningsverktyg som har en relativt lång historia.

7.2 Viktiga begrepp och definitioner i budgetarbetet

Definition:

“En plan uttryckt i kvantitativa termer för en viss tidsperiod. Den kan inkludera planerade försäljningsvolymer och intäkter, resursmängder, kostnader och utgifter, tillgångar skulder och kassaflöden.”

Budgetering:

“Budgetering är en metod för ekonomistyrning som handlar om uppställande och användning av budgetar.”

Budgetering är en central del inom ekonomistyrningen, och dess syfte är i huvudsak att bidra till att uppnå den vision och de mål som organisationen har ställt upp. Budgeterings två delar är: uppställandet och användningen av budgeten, med andra ord uppföljning, analys och eventuell revidering av de uppställda budgeten.

7.3 Budgetens syften

Budgetens traditionella syften:

• Allokering av resurser

med hjälp av budgetar fördela resurser i organisationen till olika enheter, aktiviteter eller processer, viktigt att avväga vilka prioriteringar som ledningen vill göra. 

• Samordning av resurser

utgångspunkt i att samtliga enheter inom en organisation behöver arbeta mot samma övergripande mål.

• Uppföljning av utfall

användningen av själva budgeten, följa upp och se om organisationen styrs i rätt riktning och om det har varit en effektiv resursallokering. 

Ytterligare syften med budgetar som utvecklats:

• skapa motivation

• skapa medvetenhet om vad som behöver genomföras och uppnås

• fungera som kommunikationsverktyg.

7.4 Olika typer av budgetar

De tre huvudbudgetarna:

• Resultatbudget

• Likviditetsbudget

• Budgeterad balansräkning.

7.5 Olika typer av budgetmodeller

En budgetmodell utgörs primärt av ett specifikt förhållningssätt till själva budgetuppställandet, och har många gånger utvecklats som en reaktion på en rådande budgetmodell.

Olika budgetmodeller:

• Inkrementalistisk budget,

innebär att marginella tillägg och justeringar görs utifrån föregående år på ett sådant sätt att budgeten växer, det vill säga att den totala budgeterade nivån för kostnader och/eller intäkter ökar. 

• Nollbasbudget,

innebär ett ständigt ifrågasättande av verksamheten och posterna i budgeten. Bidrar till en total genomgång av verksamheten och budgetposterna med utgångspunkt i ett strikt ekonomiskt perspektiv. 

• Prestationsbudget,

utgångspunkten är att det är volymen av prestationer som bestämmer vilken resursfördelning som ska råda i organisationen.

• Aktivitetsbaserad budget,

fokus ligger på aktiviteter istället för funktioner, och inkluderar bland annat identifiering av kostnadsdrivare, vilka kan underlätta analyser för förbättringar och ökad effektivitet. 

Budgetprocessen

8.1 Budgetuppställande

Metoder för att skapa en budget:

• Nedbrytningsmetoden, processen startar hos organisationens ledning, som ställer upp i huvudbudgetar vilka sedan på andra, lägre nivåer i organisationen bryts ner till olika delbudgetar.

• Uppbyggnadsmetoden, huvudbudgetarna byggs upp baserat på olika delbudgetar som kommer från lägre organisatoriska nivåer och sedan “vandrar uppåt” i organisationen. 

• Iterativa metoden, budgetens ställs upp genom en växelverkan mellan utgångspunkterna i nedbrytnings- respektive uppbyggnadsmetoden. 

Centralt inom ekonomistyrning är utformningen av ett enskilt styrverktyg ofta en blandning av metoder och perspektiv. 

8.2 Budgetuppföljning och budgetanalys

I budgetuppföljning och -analys ställs budgeterade värden mot det utfall som redovisas för perioden, och eventuella avvikelser däremellan uppmärksammas.

Budgetuppföljning

Viktiga syften med uppföljning:

• synliggöra avvikelser

• bidra till lärande i organisationen och för framtiden

• tydliggöra ansvar

• belöna väl genomfört arbete.

Budgetanalys

En viktig del eftersom ingen budget kommer att ha ett utfall som exakt motsvarar det som budgeterats i början av budgetperioden. Syftet med budgetanalysen är att på djupet försöka kartlägga förklaringar till varför utfallet blev som det blev, och vid negativa avvikelser diskutera fram potentiella och konstruktiva åtgärder för att hamna på rätt kurs igen. 

8.3 Föränderliga budgetar

Alternativa förhållningssätt till den fasta budgeten:

• Rörlig budget

möjligheten att ändra budgeten om förändringar sker som organisationen själv har svårt att råda över, utgångspunkten är då att låta de budgeterade värdena bli beroende av volymen i verksamheten. 

• Flexibel budget

en mer utvecklad rörlig budget, som tar hänsyn till andra faktorer än volymen, exempelvis antal kategorier av kunder och antal timanställda. Därför kommer budgeten uppdateras i de fall en betydande förändring i någon eller några av dessa faktorer uppstår. 

• Reviderad budget

finns inga restriktioner denna typ av budget, den kan ändras när det anses som relevant. 

• Budgeten hålls hela tiden aktuell då den revideras när det behövs.

• Rullande budget

budgeten rullas hela tiden framåt, alltså att när innevarande kvartal är slut läggs ytterligare ett kvartal till i budgeten. 

8.4 Finns det några alternativ till budget?

Andra sätt att hantera den roll som budgeteringen har kallas budgetlös styrning, eller beyond budgeting. 

Grunderna i budgetlös styrning

Grundtankarna bakom den budgetlösa styrningen går att sammanfatta i följande punkter som handlar om att praktisera ekonomistyrningen:

• Organisationen ska inte ägna tid åt ekonomiska planer och mål (budgetar) som troligtvis inte är relevanta och aktuella när det är dags att börja jobba med/mot dem.

• Ett decentraliserat ansvar tillämpas i organisationen med hjälp av ett fåtal nyckeltal av huvudsakligen finansiellt slag. Det decentraliserade ansvaret gör enligt förespråkarna att besluten blir mer relevanta och aktuella för den del av marknaden som är berörd, eftersom högsta ledningen omöjligen kan ha samma lokalkännedom som de som verkar i den lokala marknaden. 

• Regelbundna uppföljningar sker utifrån de valda nyckeltalen för att stämma av att verksamheten är på rätt väg. Uppföljningarna sker med täta intervall - minst varje månad. 

• Det sker en kontinuerlig jämförelse av utfallen för nyckeltalen mellan enheter internt inom organisationen, men också med andra organisationer i branschen, det vill säga en mix av intern och extern benchmarking. Betoningen ligger dock på den interna. 

• Det som prioriteras inom organisationen, och synliggörs med hjälp av nyckeltalen, ska också belönas. Ett belöningssystem spelar därför en viktig roll i den budgetlösa styrningen. 

Kalkylering på kort sikt

9.1 Produktkalkyleringens vad och varför

En ekonomisk kalkyl försöker kartlägga de ekonomiska konsekvenserna av olika handlingsalternativ i en given kalkylsituation. I grund och botten handlar kalkylering om att ta fram information för att organisationen ska kunna fatta genomtänkta beslut. 

En produktkalkyl mer specifikt behandlar beslut på kort sikt och försöker därmed visa till exempel hur organisationen ska planera sin produktion för nästföljande år eller vilka priser som kan sättas på de varor eller tjänster som erbjuds. 

För ekonomer är produktkalkylering centralt, inte bara för att ta fram en kalkyl utan även för att reflekterande kunna använda den information som presenteras. 

9.2 Kalkyleringens olika kostnadstyper

Olika kostnadstyper:

• Rörliga och fasta kostnader

Kostnaden klassificeras som rörlig om den förändras när organisationen ökar eller minskar antalet varor eller tjänster de säljer, medan om kostnaden är oförändrad vid volymförändringar betraktas den som fast.

• Sär- och samkostnader

En särkostnad är en kostnad som tillkommer som en konsekvens av ett visst beslut och som bortfaller om beslutet inte fattas, medan en samkostnad istället är en kostnad som är helt oberoende av beslutet i fråga.

• Förlorade kostnader

En förlorad kostnad är en kostnad som redan har inträffat alternativt en kostnad som kommer att inträffa men som är opåverkbar. 

• Direkta och indirekta kostnader

Är en förenkling av sär-och samkostnader, det är en mer praktiskt hanterbar kalkyl men även kostnadseffektiv. En direkt kostnad är en kostnad som går att allokera direkt till ett visst kalkylobjekt, medan en indirekt kostnad inte går att allokera till kalkylobjektet men möjligtvis till en viss avdelning eller åtminstone en viss marknad. 

• Alternativkostnader

Kan betraktas som den högsta ersättning organisationen skulle erhålla om de skulle använda resursen till något annat än vad de faktiskt gjort.

• Sociala miljömässiga kostnader

Utifrån ett hållbarhetsperspektiv, och konsekvenserna av dessa kostnader på ett eller annat sätt, vägs samman i beslutssituationen. 

9.3 Resultatplanering

Resultatplanering är en del av produktkalkyleringen som primärt utgår från diskussionerna kring rörliga och fasta kostnader. 

Kritisk volym, kritisk omsättning och säkerhetsmarginal

Kritisk volym och kritisk omsättning illustrerar vid vilken volym eller omsättning organisationen kommer att göra ett nollresultat, vid vilken försäljning de går break-even. 

Resultat=Totala intäkter-Totala rörliga kostnader-Totala fasta kostnader

Kritiska punkten - där kostnaderna är lika stora som intäkterna.

Olika sätt att räkna ut den kritiska punkten:

Kritisk volym:

Kritisk volym=Totala fasta kostnaderPris per enhet-Rörlig kostnad per enhet

Kritisk omsättning: 

Kritisk omsättning=Kritisk volymPris per enhet

Säkerhetsmarginalen är den buffert som organisationen har mellan den aktuella volymen och den kritiska volymen eller mellan den aktuella omsättningen och den kritiska omsättningen. Säkerhetsmarginalen visar därmed hur många färre varor eller tjänster som kan säljas alternativt hur mycket mindre omsättning som organisationen kan generera innan den går med förlust. 

Strategier för ändrade kostnadsstrukturer

Sammansättningen av kostnader som organisationen verkar under, och fördelningen mellan rörliga och fasta kostnader är ett exempel på hur kostnadsstrukturen kan hanteras/ändras.

9.4 Självkostnadskalkylering

Självkostnadskalkylen är en vanligt förekommande typ av produktkalkyl som, till skillnad från resultatplanering, behandlar enskilda varor eller tjänster och deras kostnadsstrukturer.

Självkostnadskalkylens vad och varför

Utgångspunkten är att organisationens samtliga kostnader beaktas och att en så kallad fullständig kostnadsfördelning sker.

Den självkostnad som beräknas är alltså den totala kostnad som en vara eller tjänst ådrar sig under sin livscykel i och utanför organisationen. 

I situationer med ett givet marknadspris används självkostnadskalkylen snarare som en typ av målkostnadskalkyl med fokus på vad kostnaderna faktiskt bör ligga på för nivå. 

Upprättandet av självkostnadskalkyler

Olika typer av självkostnadskalkyler:

• Periodkalkylering

Är en enklare variant av självkostnadskalkyl som beräknar självkostnaden utifrån total kostnad och volym under en viss tidsperiod. Utgångspunkten är att kostnader fördelas på kalkylobjekt baserat på volym. 

Olika typer av periodkalkyler:

• Divisionskalkyl

Användbart i situationer då produktionsvolymen och varans eller tjänstens innehåll är likartade mellan perioder. Utgångspunkten är att samtliga kostnader för en given period summeras och relateras till periodens produktionsvolym.

Självkostnad per enhet=Totala kostnader för periodenTotal produktionsvolym för perioden

• Enkel och tidseffektiv

• Normalkalkyl

En kalkyl som fördelar de fasta kostnaderna till en normal volym.

Självkostnad per enhet=Rörlig kostnadVerklig volym+Fast kostnadNormal volym

• Ekvivalentkalkyl

En organisation som producerar likartade varor eller tjänster men där material- eller tidsåtgång varierar en del kan det istället vara relevant att använda denna typ av kalkyl.

Självkostnad=Totala kostnaderTotala ekvivalentmängdenEkvivalenttal

• Påläggskalkylering

Beräknar självkostnad per enskild enhet oberoende tidsperiod. 

Utgår från tvåstegsfördelning, där omkostnader först fördelas ut på olika kostnadsområden, exempelvis tillverkningsomkostnader, materialomkostnader eller administrationsomkostnader, för att i nästa steg delas ut på enskilda kalkylobjekt. 

Steg 1

Påläggssats=Total omkostnadTotal mängd i fördelningsnyckeln

Steg 2

Pålägg per kalkylobjekt=Fördelningsnyckel per kalkylobjektPåläggssats

De fem understa kostnadstyperna i kalkyltrappan:

• direkta materialkostnader

• materialomkostnader

• direkta lönekostnader

• tillverkningsomkostnader

• speciella direkta kostnader.

Fördelningsnycklar kopplat till olika omkostnadstyper:

• Materialomkostnader fördelas ofta utifrån direkt material

• Projektomkostnader fördelas ofta utifrån direkt lön

• Tillverkningsomkostnader fördelas oftast utifrån direkt lön

• Varuomkostnader fördelas ofta utifrån inköpspris

• Administrations- och försäljningsomkostnader fördelas ibland utifrån tillverknings-, projekt- respektive varukostnad, ibland utifrån omsättning eller resultat. 

9.5 ABC - kalkylering

Fokus ligger på de olika aktiviteter i verksamheten som påverkar varan eller tjänsten under den tid värdeskapandet sker i organisationen. 

ABC-kalkylens vad och varför

Ett grundläggande argument i denna kalkylering är att verksamheter har förändrats så pass mycket att de påläggsmodeller som ursprungligen utvecklades i samband med Taylorismen och scientific management under början av 1900-talet inte längre är användbara.

Grunden i ABC-kalkylering är att fokusera på de aktiviteter som pågår i verksamheten, med tydligt fokus på aktiviteter som följer en vara eller tjänst under dess tid i verksamheten, från planeringsstadium till service, reparationer och underhåll. 

Det går alltså ut på att analysera verksamheten i termer av aktiviteter, fördela kostnader till respektive aktivitet och slutligen hitta en aktivitetsdrivare för varje aktivitet som gör att kostnaderna kan fördelas vidare. 

Upprättandet av ABC-kalkyler

Exempel på aktiviteter och aktivitetsdrivare i olika verksamheter:

Centralt inom ABC-kalkylering är att analysera skillnaden mellan den maximala aktivitetskapaciteten och den utnyttjade aktivitetskapaciteten

Tillgänglig aktivitetskapacitet=Utnyttjad aktivitetskapacitet+Outnyttjad aktivitetskapacitet

9.6 Bidragskalkylering

Bidragskalkylen baseras på en ofullständig kostnadsfördelning. Det innebär att enbart en del av de totala kostnaderna beaktas i bidragskalkylen - särkostnaderna.

Bidragskalkylens vad och varför

Centralt inom bidragskalkylering är:

• Täckningsbidraget, beräknas som kalkylobjektetets särintäkter minus dess särkostnader och är enkelt uttryckt ett nyckeltal för hur mycket varje kalkylobjekt bidrar till att täcka organisationens samkostnader.

Täckningsbidrag=Särintäkt-Särkostnad

• Täckningsgraden, är ett relativt nyckeltal, likt vinstmarginalen, som uttrycker täckningsbidraget som en procent av särintäkten.

Täckningsgrad=TäckningsbidragSärintäkt

Upprättandet av bidragskalkyler

De tekniker som används för att göra en bidragskalkyl handlar om att jämföra olika alternativs täckningsbidrag och täckningsgrad. 

Fyra olika aspekter av bidragskalkyleringen:

• bidragskalkylering i valet mellan handlingsalternativ

• bidragskalkylering vid trånga sektioner

• bidragskalkylering i relation till kritisk omsättning och volym

• olika nivåer av täckningsbidrag och täckningsgrad. 

Kalkylering på lång sikt

10.1 Investeringskalkylens vad och varför

Investeringskalkyler görs för beslutssituationer som kräver stora kapitalsatsningar och/eller påverkar organisationens ekonomiska status under längre tid. Syftet med dessa kalkyler är därmed att minska osäkerheten i investeringen och tydliggöra för- och nackdelar med investeringen och tydliggöra för- och nackdelar med investeringen för att kunna fatta beslut om huruvida den är fördelaktig i finansiella termer. Investeringskalkyler bör användas som en del av en bredare argumentation kring beslutet och inte som ett verktyg med slutgiltiga svar.

En grundläggande investeringskalkyl och dess betalningsflöden:

10.2 Olika investeringstyper

Olika investeringstyper:

• Materiella investeringar 

• Immateriella investeringar

• Finansiella investeringar

• Ny-, ersättnings- och förbättringsinvesteringar

• Miljöinvesteringar

• Sociala investeringar

10.3 Upprättandet av investeringskalkyler

Oavsett investeringstyp finns det en del grundläggande metoder och tekniker som kan användas för att jämföra framtida in- och utbetalningar. 

Pengars tidsvärde och diskontering som centralt

Ju längre fram i tiden utbetalningar planeras för, desto lägre är det ekonomiska värdet på den. Motiven för denna etablerade logik är många, men särskilt tre är framträdande:

• möjligheter till andra placeringar

• finansieringskostnader som uppstår i samband med satsat kapital

• inflationens effekter

• risker med framtida betalningar. 

10.4 Målkostnadskalkylering

Målkostnadskalkylering är en metod för att planera en verksamhet enligt de preferenser och krav som finns hos kunder och beställare. Utgångspunkten är att försöka kalkylera exempelvis vilka leverantörer, materialval eller produktionssätt som bäst kommer att möta marknadens förutsättningar. 

Målkostnadskalkyleringens vad och varför

Det som gör denna typ av kalkyl intressant för en mängd organisationer är att den möjliggör en marknads- och kundorienterad ekonomistyrning av organisationens varu- och tjänsteutvecklingsprocesser. Marknadslogiken integreras tidigt i hela verksamheten. 

• Organisationen minskar risken för ovälkomna utgifter i produktionen och försörjningsproblem vid lanseringen av varan och/eller tjänsten. 

• Den slutgiltiga kvaliteten påverkas för tidigt, målkostnaden riskerar att sättas på en nivå som gör att alltför lite resurser kan allokeras till utvecklingsfasen, vilket i sin tur ger negativa effekter på kvaliteten. 

Standardkostnader och internpriser

11.1 Standardkostnadens vad och varför

En standardkostnad är en kalkylerad kostnad för en specifik prestation under en given tidsperiod. De prestationer som är föremål för standardkostnader kan exempelvis vara varor, arbetsmoment, en producerad volym eller en viss arbetad tid. Användning av standardkostnader är vanligt förekommande inom de flesta branscher, men mest frekvent används de i varutillverkande organisationer, men de har kommit att vinna allt mer mark även i tjänsteproducerande organisationer. Det övergripande syftet med standardkostnader är att underlätta arbetet med budgetering, prissättning och uppföljning i organisationer. 

Standardkostnader underlättar budgetering

Framtagna standardkostnader utgör med fördel underlag för olika kostnadsrelaterade delar av budgetar i en organisation, exempelvis för ett projekt, en offert eller en organisatorisk enhet. Anledningen är att den beräknade standardkostnaden innebär att en del av budgetarbetet redan är utfört,det vill säga en plan för ett visst arbete har formulerats i termer av resursåtgång samt av producerade enheter, eller att budgeten fastställs först och ger ramar för beräkningar av standardkostnader.

Standardkostnader underlättar prissättning

Organisationer sätter priser på varor och tjänster vid försäljning till både interna och externa kunder. En vanligt förekommande utgångspunkt för båda fallen är exempelvis genom att lägga på ett på förhand definierat vinstpålägg på standardkostnaden.

Följande kan påverka fastställandet av priset:

• konkurrenters produkter och prissättning

• mål om ökad marknadsandel eller att bli marknadsledande

• ambitioner kring marknadspenetrering (lågt pris i syfte att skapa en stor framtida marknad) eller marknadsskummning (högt pris i syfte att bygga en image som leverantör av varor och/eller tjänster av hög kvalitet)

• digitalisering och ökad konkurrens 

• konjunktursvängningar

• förändringar i kundbeteende. 

Standardkostnader underlättar uppföljning

Med hjälp av beräknade standardkostnader, likaväl som standardintäkter, finns en naturlig referenspunkt att följa upp mot: vad blev de faktiska kostnaderna (intäkterna) och hur relaterar dessa till planerat utfall?

11.2 Metoder för att skapa underlag för standardkostnader

De fem etablerade metoder för att samla in nödvändig information för beräkning av standardkostnader:

• process- och metodstudier

• historisk data

• jämförelser

• försöksproduktion

• offertupphandling.

11.3 Internprisets vad och varför

Transaktioner sker i organisationer över enhetsgränser, dessa transaktioner innebär att det finns en köpare och säljare inom organisationen, och därför även ett pris kopplat till transaktionen. 

Internpriser fyller flera funktioner

De huvudsakliga syftena med internpriser är följande:

• Internpriser ska ge relevant och tydlig ekonomiska incitament för (köpande och säljande) enheter så att de fattar beslut som bidrar till realisering av mål på övergripande organisatorisk nivå. Att motivera till affärsmässighet och kostnadsmedvetenhet är centrala funktioner. 

• Internpriser ska bidra till att information skapas om hur de olika enheterna och deras ansvariga presterar. Det handlar alltså om att bidra till en adekvat resultatmätning i organisationens samtliga delar.

• Internpriser kan användas för att medvetet - och i strid med de två föregående punkterna - flytta vinster mellan enheter i en organisation. Vanligtvis handlar det om att (lagligt med potentiellt oetiskt) försöka flytta vinster till länder med lägre skatt, det vill säga att en högre vinst redovisas i land med exempelvis 15% bolagsskatt och en lägre vinst redovisas i ett land med 35% bolagsskatt. På det sättet kan det ekonomiska resultatet efter skatt maximeras. Vid transaktioner där enheter i ett land med hög bolagsskatt sätter organisationen då ett (från ekonomistyrningssynpunkt orimligt) högt internpris. Förfarandet minskar kostnaden för bolagsskatt. 

Utmaningar i användningen av internpriser

Det är inte helt enkelt att utforma ett välfungerande internprissystem - framför allt är det en ibland knepig balansgång mellan å ena sidan det enkla och å andra sidan det lämpliga. 

Utmaningar som uppstår som konsekvens av ett internprissystem:

• olika föreställningar

• suboptimering

• uppkomst av informella beslutsvägar samt minskad sammanhållning

• byråkratisering och ökad komplexitet.

11.4 Metoder för att faställa internpriser 

Internpriser handlar om att på en övergripande nivå om att åstadkomma styrsignaler som medför en strävan hos de olika enheterna i organisationen att efterfråga och utnyttja resurser på ett sätt som bidrar till god effektivitet - och därmed undvikande av suboptimering - för organisationen som helhet. 

Följande metoder kan internpriser baseras på:

• marknadspris, 

utgår från att det finns en fungerande marknad, vilket innebär att ett antal olika aktörer konkurrerar fritt om att få sälja sina varor och/eller tjänster. 

• kostnadsbaserat pris,

finns olika former men utmärker sig för sin enkelhet, men oftast utgår man från självkostnad.

• dualprissättning,

denna metod innebär att två olika priser används för värdering av specifika transaktioner. 

• förhandlat pris,

ibland är det fördelaktigt att inte ha någon annan princip för internprissättning än att berörda parter helt enkelt får komma överens om priset på valfritt sätt. Tillämpas i organisationer där relativt få interna transaktioner prissätts och där det därför anses vara mer resurseffektivt att lösa prisdiskussioner separat i varje enskilt fall än kontinuerligt se över och anpassa mer specifika principer.

Avvikelseanalys

12.1 Avvikelseanalysens vad och varför

När förkalkylen ställs mot efterkalkylen, vilket kan ske på ett mer eller mindre systematiskt sätt, tillämpas en avvikelseanalys. 

En grundläggande definition av avvikelse är följande:

Avvikelse=standard (förkalkyl)-Verkligt utfall (efterkalkyl)

Avvikelser kan både vara positiva/fördelaktiga eller negativa/ofördelaktiga, exempelvis

• fördelaktig kostnadsavvikelse, verkliga utfallet är lägre än standarden

• ofördelaktig kostnadsavvikelse, det verkliga utfallet är högre än standarden

• fördelaktig intäktsavvikelse, ett högre utfall än budget

• ofördelaktig intäktsavvikelse, ett lägre utfall än budget. 

Avvikelseanalyser besvarar följande frågor:

• Var har avvikelsen uppkommit?

• Vem bär ansvaret för avvikelsen?

• Vad är den övergripande orsaken till avvikelsen?

Grundprinciper vid avvikelseanalys

Centrala principer för avvikelseanalyser:

• Avvikelsen är betydande. Fokus på, och diskussioner om, små avvikelser riskerar att skapa en överdriven betoning på variationer som är av naturlig art och egentligen inte bör ge anledning till åtgärder

• Avvikelsen är viktig. Här gäller effektivitetskriteriet, det vill säga att nyttan av att följa upp en avvikelse ska överstiga den kostnad som uppkommer, direkt men även indirekt, i form av administrativ tidsåtgång och konsekvenser för verksamheten. Det innebär en svår avvägning då det är svårt att på förhand känna till konsekvenserna av avvikelser, men även tidsåtgången.

Dessa innebär att uppföljning av avvikelser endast bör ske under följande förutsättningar. 

För stort fokus på avvikelser riskerar att leda till en situation där medarbetarna lägger ner mycket tid och möda på att undvika avvikelser. Risken är påtaglig om någon eller några av följande faktorer är för handen:

• Avvikelser rapporteras för ofta

• Även små avvikelser - som kan vara helt naturliga - ses som betydande

• Ledningen lägger alltför stor vikt vid att följa upp och gripa in vid avvikelser

• Ledningen bestraffar avvikelser, snarare än att lyfta fram positiva exempel. 

Övergripande tillvägagångssätt vid avvikelseanalys

Det övergripande tillvägagångssättet kan beskrivas i följande fem steg:

1. Fastställande av en modell för avvikelseanalys.

2. Avvikelser rapporteras till chefer och beslutsfattare.

3. Bedömer ansvariga för avvikelser.

4. Hantera avvikelser som är betydande och som kräver utvärdering.

5. Erfordras fler verktyg, mer information och ytterligare analys.

Avvikelseanalys som early warning-system

En viktig poäng med regelbunden tillämpning av avvikelseanalyser är att eventuella problem kan identifieras på ett tidigt stadium. 

Exempel på aspekter som avvikelseanalysen kan uppmärksamma:

• förändrade råvarupriser sin följd av råvarubrist, pandemi och krig

• trendbrott i efterfrågan

• nya kundbeteenden

• lagernivåer som är ovanligt höga eller låga

• förändrad priskänslighet hos köparna i ett viss segment

• minskad kundlojalitet. 

12.2 Analyser av kostnadsavvikelser

I kostnadssammanhang pratar man om tre olika standarder: budgeterad kostnad (pris multiplicerat med kvanitet), budgeterat pris samt budgeterad kvanitet. Till var och en av dessa tillkommer ett verkligt utfall. Vid jämförelser mellan respektive standard och verkligt utfall kan tre uppenbara avvikelser uppstå:

• Förbrukningsavvikelse, som visar den totala skillnaden mellan budgeterade och verklig förbrukning av en specifik resurs för en specifik vara eller tjänst.

Förbrukningsavvikelse=SPSK-VPVK

alt.

Förbrukningsavvikelsen=Prisavvikelsen+Kvantitetsavvikelsen

(S = standard, P = Pris, K = kvantitet, V = verklig)

• Prisavvikelse, som visar hur stor del av förbrukningsavvikelsen som beror på en prisförändring för resursen.

Prisavvikelse=SPVK-VPVK

(S = standard, P = Pris, K = kvantitet, V = verklig)

• Kvantitetsavvikelse, som visar hur stor del av förbrukningsavvikelsen som beror på en kvalitetsförändring för resursen. 

Kvantitetsavvikelse=SPSK-SPVK

(S = standard, P = Pris, K = kvantitet, V = verklig)

12.3 Analyser av intäktsavvikelser

Den övergripande intäktsrelaterade avvikelsetyper är resultatavvikelsen, som synliggör avvikelsen mellan budgeterat och verkliga resultat. Resultatavvikelsen bryts sedan ner i en försäljningsavvikelse respektive en volymavvikelse. Dessa avvikelser är följande:

• Resultatavvikelsen visar avvikelsen mellan budgeterat och verkligt resultat om kostnaderna hålls oförändrade.

Resultatavvikelse=Vv(VF-BK)-Bv(BF-BK)

(V = verklig, v = volym, F = försäljningspris, B = budgeterad, K = självkostnad)

• Försäljningsprisavvikelsen visar hur stor del av resultatavvikelsen som beror på ett förändrat försäljningspris.

Försäljningsprisavvikelse=Vv(VF-BK)-Vv(BF-BK)

(V = verklig, v = volym, F = försäljningspris, B = budgeterad, K = självkostnad)

• Volymavvikelsen visar hur stor del av resultatavvikelsen som beror på en förändrad försäljningsvolym. 

Volymavvikelse=Vv(BF-BK)-Bv(BF-BK)

(V = verklig, v = volym, F = försäljningspris, B = budgeterad, K = självkostnad)

12.4 Tolkning av avvikelser

Information kan kategoriseras, presenteras och kommuniceras på olika sätt. 

Ekonomistyrning av projekt

13.1 Projektets faser

Poängen med fasindelning är att arbetet i de olika faserna skiljer sig åt, och ekonomistyrningen bör anpassas därefter.

13.2 Utgångspunkter vid ekonomistyrning av projektet

En vanligt förekommande modell för att beskriva ekonomistyrning av projekt är projekttriangeln. Den beskriver de tre interna projektdimensioner, och som alltid behöver ges uppmärksamhet utifrån ekonomistyrningsperspektiv: funktionalitet, tid och kostnad.

Nyckeltal för smart styrning av projekt

Projekt lämpar sig väl för nyckeltalsstyrning, dels är de tydligt avgränsade, dels är målbilden tydlig. 

För projekt specifikt är det viktigt att det finns nyckeltal som:

• alla projektintressenter är överens om

• är kopplade till (de ofta mångfacetterade) målen för projektet 

• följs upp regelbundet, vilket i många fall innebär med ett tätare intervall än när det gäller linjeorganisationer, eftersom projektet påverkas av fler omvärldsfaktorer och avvikelser är mer sannolika.

Exempel på nyckeltal för projekt:

• måluppfyllelse i relation till projektkostnader

• löne-/medarbetarkostnader, månadsvis

• andel av projektdelmål som inte uppfylls på utsatt tid

• kostnadsavvikelser för olika projektdelar

• projektmedlemmarnas nöjdhet med arbetssituationen jämfört med medarbetare verksamma i linjeorganisationen

• kundnöjdhet

• antal felrapporter. 

Exempel på möjligheter att använda nyckeltal för att visa på goda prestationer:

• Måluppfyllelsen är (ovanligt) god i relation till projektkostnader vid en viss tidpunkt.

• Tidsplanen hålls.

• En (ovanligt) stor andel av projektdelmålen uppfylls på utsatt tid.

• Det är (ovanligt) få positiva kostnadsavvikelser.

• En större andel projektmedarbetare är nöjda med arbetet jämfört med linjemedarbetare.

13.3 Ekonomistyrning utifrån projekttriangeln

Ekonomistyrning av funktionalitet

Funktionalitet är projektets primära utgångspunkt, varför projektplaneringen med fördel startar i denna dimension. En väl genomförd funktionalitetsplanering lägger grunden för en god planering i de andra två dimensionerna, framför allt då det finns en tydlig struktur för genomförandet av själva arbetet att använda som utgångspunkt. 

Centrala delar i denna fas är:

• planering

• nyckeltal.

Ekonomistyrning av tid

Det finns en mängd modeller och verktyg för ekonomistyrning av tid, med hjälp av främst dessa två väletablerade verktyg: Gantt-schema och PERT. En tillämpning av dessa inom tidsdimensionen innebär att följande tre steg genomförs:

1. Fastställandet av tidsåtgången.

2. Identifiering av beroenden.

3. Beräkning av den kritiska linjen. 

Ekonomistyrning av kostnad

I grunden handlar det om att kostnadssätta de specificerade arbetspaketen, tillsammans med andra eventuella resurser i projektet. Kostnadssättning skapar en total kostnadsbudget för projektet.

13.4 Ekonomistyrning av projekt med Prince-metoden

Prince - Project in controlled environments

Utgår i grunden från etablerade principer kring projektledning - tid, kostnad och framåtskridande - och bygger på idén att projektet delas upp i delar som kan ledas, styras och följas upp. 

Prince-metodens fördjupning i flera dimensioner, som är viktiga för att projektet ska kunna fortskrida och nå målen:

• Projektidé

• Projektorganisation

• Kvalitet

• Projektplan

• Förändringar

• Framåtskridande.

Prince2 bygger på följande sju principer:

Prince2 följer följande sju processer:

Prince-metodens nyckelroller:

13.5 Projektrapportering

Viktigt med en flitig uppföljning och avrapportering allteftersom ett projekt fortskrider. Det finns en mängd intressenter som har ett stort behov av information och återkoppling för projektet. 

De tre huvudsakliga typer av formella rapporter som projektledare avrapporterar projektets framskridande, eller brist:

• Arbetsrapporter

• Problemrapporter

• Ekonomirapporter. 

Som underlag för samtliga rapporter används information från ekonomistyrningen - kopplad till den planering som genomförts samt de nyckeltal som har utformats - samt projektspecifik information. Rapportering är en balansakt som ofta kräver erfarenhet för att hamna på en bra nivå avseende typ, innehåll och frekvens.

13.6 Utvärdering av projekt 

Utifrån ett ekonomistyrningsperspektiv utgörs utvärderingen av projekt av två separata delar, projektets genomförande och resultat. 

Utvärdering av projektets genomförande

Utvärderingen av projektets genomförande bör ske i samband med projektets färdigställande (utvärderingsfasen) och tar vanligen sin utgångspunkt i projektets rapporteringsstruktur. Det handlar om att utvärdera projektet utifrån dimensionerna funktionalitet, tid och kostnad. 

Resultatet av projektet i sig

Ett projekt kan ses som extremt framgångsrikt även om tänkt lösning inte levereras, tillsammans med att tids- och kostnadsramarna överskrids kraftigt. Det är viktigt att vara noggrann med att tydliggöra vad utgångspunkten är när ett projekt diskuteras i termer av lyckat eller misslyckat.Vanligen belyses denna aspekt en längre tid efter projektavslutningen. 

Ekonomistyrningens roll i organisationer

14.1 Faktorer som påverkar ekonomistyrningens utformning och användning

Styrfilosofin 

Styrfilosofin innebär vad organisationen har för syn på hur och varför de styr. En rad olika faktorer kan påverka en organisations styrfilosofi. En sådan faktor är synen på vad som motiverar människor och får dem att göra ett bra arbete. Här finns olika synsätt, men det vanligaste är att man talar om externa och interna faktorer. Exempel på en extern faktor är finansiell ersättning, medan exempel på en intern faktor är medarbetarnas känsla av tillfredsställelse av att bidra till att skapa något meningsfullt.

Den etiska kompassen är en faktor som hjälper oss att förklara och förstå hur och varför organisationer använder sig av olika styrverktyg. 

Det funktionella perspektivet

Utifrån det funktionella perspektivet utformas och används ekonomistyrning för att åstadkomma någon form av förändring. Information som skapas är tänkt att påverka beslut och handlingar på ett positivt sätt. 

Utgångspunkt för potentiella faktorer som påverkar ekonomistyrningens utformning och användning och som organisationen behöver ta hänsyn till:

• strategier

• omgivningen

• aktiemarknaden.

Bekräftelse- respektive normperspektivet

Utgångspunkten för bekräftelseperspektivet är att ekonomistyrningsrelaterad information utformas för enskilda enheters nöje eller intresse, alternativt för att visa upp något som organisationen är stolt över. 

Utifrån normperspektivet produceras  ekonomistyrningsrelaterad information för att den alltid har producerats; den har alltså normaliserats i ekonomistyrningen. 

Legimitetsperspektivitet

Det innebär att ekonomistyrningen utformas och används primärt för att organisationen ska uppfattas som legitim, framför all för externa aktörer men ibland även internt.

14.2 Att kommunicera ekonomistyrning

Ekonomistyrning som praktik har en lång tradition av produktion av kalkyler, nyckeltal och rapporter. 

• Ekonomistyrningens viktigaste roll som möjliggörare av dialog. 

För att som organisation skapa sig en uppfattning om förståelse, acceptans och användning av ekonomistyrningen krävs att det skapas utrymme för kommunikation om den information som ekonomistyrningen förmedlar.

Att nå fram till mottagaren

Ekonomistyrningen ska ligga till grund för beslut och påverka beteenden, och därför är det viktigt på vilket sätt ekonomistyrningensinformation förmedlas, det vill säga att mottagaren faktiskt förstår innebörden av den. 

Rapporter kan exempelvis få följande konsekvenser utifrån ett ekonomistyrningsperspektiv:

• I uppföljningsrapporter för utfallet av budgeten och relaterade nyckeltal inkluderas information om var en enkel och tydlig beskrivning av respektive nyckeltal finns att läsa. Rapporten innefattar också tillgänglig information om de samband som ligger till grund för det aktuella utfallet, tydliggjorda med exempelvis diagram.

• I rapporter om utfallet för icke-finansiella nyckeltal kombineras siffrorna med mer kvalitativt orienterad information i form av berättelser från verksamheten som illustrerar viktiga dimensioner av utfallet. Det kan exempelvis handla om ett par medarbetare som berättar om sin upplevelse av varför de nyligen implementerade processerna för kvalitetsgranskning inte har bidragit tillräckligt till att minska antalet kassationer i produktionen. 

• En kurs i ekonomistyrning genomförs för samtliga medarbetare i organisationen, i vilka grunderna för viktiga styrverktyg presenteras och diskuteras. Syftet är att säkerställa en garanterad lägstanivå i kunskapen om ekonomistyrning, som kan vara utgångspunkten när fortsatt ekonomistyrningensinformation förmedlas i organisationen.

Målsättningen när ekonomistyrningensinformation förmedlas bör alltså vara att den ska vara så verksamhetsrelevant som möjligt och att den på ett enkelt sätt kan förstås av mottagaren.

En duktig ekonomistyrare har en förmåga att analysera vilken kunskap och förförståelse som finns hos respektive part i den tänkta dialogen, men kan också, utifrån utfallet av analysen, på ett pedagogiskt sätt anpassa budskapet efter mottagarens förutsättningar.

Interaktiv och diagnostisk ekonomistyrning

Även om det är viktigt att använda ekonomistyrningen som en kommunikationsprocess (sändare och mottagare är i dialog) finns det många exempel på organisationer där ekonomistyrningen snarare karakteriserats av just informationsprocesser (sändaren producerar och förmedlar information). 

Syftet med interaktiv ekonomistyrning är att bidra till lärande i organisationen, det vill säga att den framtagna informationen används på ett sätt som utvecklar verksamheten.

Syftet med diagnostiska ekonomistyrningen i många avseenden är att betrakta som den interaktiva ekonomistyrningens motpol.

14.3 Mixen av styrverktyg

För att förstå hur en organisation arbetar med styrmixen behöver man förhålla sig till följande tre frågor: 

• val av styrverktyg

• prioritering mellan de valde styrverktygen 

• relationen mellan de valde styrverktygen.